BGH,
Urt. v. 30.4.2009 - 1 StR 342/08
BUNDESGERICHTSHOF
IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
1 StR 342/08
vom
30. April 2009
Nachschlagewerk: ja
BGHSt: ja
Veröffentlichung: ja
____________________________________
AO § 370 Abs. 1 und Abs. 4
StGB § 46 Abs. 2
StGB § 56 Abs. 3
1. In Fällen fingierter Ketten- oder
Karussellgeschäfte, die auf Hinterziehung von Steuern angelegt
sind, ist bei der Strafzumessung der aus dem Gesamtsystem erwachsene
deliktische Schaden als verschuldete Auswirkung der Tat zu Grunde zu
legen, soweit den einzelnen Beteiligten die Struktur und die
Funktionsweise des Gesamtsystems bekannt sind (im Anschluss an BGHSt
47, 343).
2. Werden durch ein komplexes und aufwändiges
Täuschungssystem, das die systematische Verschleierung von
Sachverhalten über einen längeren Zeitraum bezweckt,
in beträchtlichem Umfang Steuern verkürzt, kann sich
die Vollstreckung einer Freiheitsstrafe zur Verteidigung der
Rechtsordnung als notwendig erweisen.
BGH, Urt. vom 30. April 2009 - 1 StR 342/08 - LG Gießen
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in der Strafsache
gegen
wegen Steuerhinterziehung u.a.
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Der 1. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat in der Sitzung vom
30. April 2009, an der teilgenommen haben:
Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof
Nack
und die Richter am Bundesgerichtshof
Dr. Wahl,
Hebenstreit,
Prof. Dr. Jäger,
Prof. Dr. Sander,
Staatsanwältin
als Vertreterin der Bundesanwaltschaft,
Rechtsanwalt ,
Rechtsanwalt und
Rechtsanwalt
als Verteidiger,
Justizangestellte
als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,
für Recht erkannt:
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1. Auf die Revision des Angeklagten wird das Urteil des Landgerichts
Gießen vom 23. November 2007 aufgehoben,
a) soweit der Angeklagte in zwei Fällen wegen Untreue
verurteilt wurde; das Verfahren wird insoweit eingestellt;
b) im Gesamtstrafenausspruch.
2. Die weitergehende Revision des Angeklagten wird verworfen.
3. Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil in den
Fällen, in denen der Angeklagte wegen Steuerhinterziehung
verurteilt wurde, im Ausspruch über die jeweilige Einzelstrafe
und im Ausspruch über die Gesamtstrafe aufgehoben.
4. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung und
Entscheidung, auch über die Kosten der Rechtsmittel, an eine
andere Wirtschaftsstrafkammer des Landgerichts zurückverwiesen.
Von Rechts wegen
Gründe:
Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung in zehn
Fällen sowie wegen Untreue in zwei Fällen zu einer
Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren verurteilt, deren Vollstreckung
es zur Bewährung ausgesetzt hat. Die Revision des Angeklagten,
mit der er die Verletzung formellen und
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sachlichen Rechts rügt, führt lediglich zur Aufhebung
des Urteils und Einstellung des Verfahrens, soweit der Angeklagte wegen
Untreue in zwei Fällen verurteilt wurde. Der Wegfall der
insoweit verhängten Einzelstrafen führt zur Aufhebung
des Gesamtstrafenausspruchs. Im Übrigen ist die Revision des
Angeklagten unbegründet im Sinne von § 349 Abs. 2
StPO.
Die Staatsanwaltschaft wendet sich mit ihrer zu Ungunsten des
Angeklagten eingelegten Revision, die vom Generalbundesanwalt vertreten
wird, gegen den Rechtsfolgenausspruch; das Rechtsmittel hat Erfolg.
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I.
Nach den Urteilsfeststellungen war der Angeklagte seit 1985
Geschäftsführer der J. (nachfolgend J. GmbH). Deren
Geschäftsgegenstand war der An- und Verkauf von
Nutzfahrzeugen, insbesondere von Betonmischern.
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1. Die Verurteilung wegen Hinterziehung von Umsatzsteuer in zehn
Fällen beruht auf folgenden Feststellungen:
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In einer Vielzahl von Fällen verlangten die Halter der
Gebrauchtfahrzeuge, die die J. GmbH ankaufen wollte, dass nicht der
vollständige Kaufpreis in der Rechnung ausgewiesen wurde. Sie
wollten auf diese Weise die Zahlung der auf den nicht in die Rechnung
aufgenommenen Teil des Kaufpreises entfallenden Steuer vermeiden. Um
diesem Ansinnen der Halter der Fahrzeuge zu entsprechen, wurde unter
Anleitung des Angeklagten J. und unter Mitwirkung früherer
Mitangeklagter ein System von Scheinfirmen sowie
Scheingeschäften entwickelt und in der Folge auch umgesetzt.
Dieses ermöglichte einerseits den Haltern, geringere
Kaufpreise als die tatsächlich gezahlten zu fakturieren. Auf
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der anderen Seite konnte die J. GmbH durch das nachstehend
näher dargelegte System Rechnungen erlangen, die ihr
ermöglichten, Vorsteuer aus Beträgen geltend zu
machen, die noch über dem tatsächlich gezahlten
Kaufpreis lagen.
Im Einzelnen ging der Angeklagte gemeinsam mit den Mitangeklagten wie
folgt vor:
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Der ursprüngliche Halter des jeweiligen Gebrauchtfahrzeugs,
der dieses verkaufen wollte, erstellte für Firmen, die zum
Schein als unmittelbarer Käufer des Gebrauchtfahrzeugs
auftraten (Erstankäufer), eine Rechnung mit
Umsatzsteuerausweis über einen Teil des tatsächlichen
Kaufpreises. Der verbleibende Rest des Kaufpreises wurde bar gezahlt,
ohne dass dieser Teilbetrag versteuert wurde.
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Der Erstankäufer stellte einem Zwischenhändler eine
Scheinrechnung mit Umsatzsteuerausweis aus, wobei der dort
angeführte Nettobetrag über dem Kaufpreis lag, der
tatsächlich - als Rechnungsbetrag zuzüglich
Schwarzgeldbetrag - an den letzten Halter des Fahrzeuges gezahlt worden
war. Der Zwischenhändler erstellte seinerseits für
die J. GmbH eine Rechnung, in der er einen nochmals höheren
Nettopreis sowie die darauf anfallende Umsatzsteuer auswies. Die J.
GmbH veräußerte die Fahrzeuge sodann, nachdem sie
teilweise durch das Unternehmen instand gesetzt worden waren, im Inland
oder - weit überwiegend - in das Ausland. Die Lieferungen ins
Ausland waren umsatzsteuerfrei.
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Einzelne Geschäfte wichen insoweit von dem dargestellten
Grundmuster ab, als der ursprüngliche Halter des Fahrzeuges
eine Rechnung an ein in einem
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anderen Mitgliedstaat der Europäischen Gemeinschaft
ansässiges Scheinunternehmen ausstellte, in der entsprechend
§ 4 Nr. 1 Buchst. a UStG keine Umsatzsteuer ausgewiesen wurde.
Parallel dazu wurde eine Lieferkette in Deutschland fingiert, nach der
das identische Fahrzeug von einer Scheinfirma an einen
Zwischenhändler und von diesem an die J. GmbH verkauft wurde.
In anderen Fällen trat ein ansonsten als
Zwischenhändler fungierendes Unternehmen unmittelbar als
Käufer gegenüber dem ursprünglichen Halter
der Fahrzeuge auf. In weiteren Fällen wurden die Teile des
Kaufpreises, die von dem ursprünglichen Halter nicht
versteuert wurden, durch Scheinrechnungen über den -
tatsächlich nicht erfolgten - Verkauf von Ersatzteilen
verschleiert.
Allen Geschäften war gemeinsam, dass tatsächlich der
ursprüngliche Halter des jeweiligen Gebrauchtfahrzeugs mit
Geldern bezahlt wurde, die die J. GmbH dem Zwischenhändler zur
Verfügung gestellt hatte, der diese an die Verkäufer
weiterleitete. Die Fahrzeuge wurden jeweils direkt an die J. GmbH
geliefert. Die Entscheidung über den Ankauf eines Fahrzeuges
und den zu zahlenden Preis traf in allen Fällen jeweils der
Angeklagte J. , der für die J. GmbH handelte.
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Die J. GmbH versteuerte die aus ihren Lieferungen resultierenden
Umsätze im Inland. Umsätze aus Auslandslieferungen
und innergemeinschaftlichen Lieferungen wurden als solche deklariert.
Die sich aus den Rechnungen der Zwischenhändler ergebende
Vorsteuer wurde nach § 15 UStG abgezogen. Auch die als
Zwischenhändler auftretenden Unternehmen erklärten
die Umsätze, die in ihren Rechnungen an die J. GmbH
ausgewiesen wurden, und führten die ausgewiesene Umsatzsteuer
ab. Von der daraus resultierenden Zahllast wurde die Vorsteuer
abgezogen, die sich aus den Rechnungen ergab, die den
Zwischenhändlern von den als Erstankäufer auftretenden
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Scheinfirmen ausgestellt worden waren. Demgegenüber
erklärten die Erstankäufer die in den Rechnungen an
die Zwischenhändler ausgewiesenen Umsätze nicht und
führten die dort ausgewiesene Umsatzsteuer, die sich auf knapp
570.000,-- Euro belief, auch nicht ab.
Der Angeklagte J. machte in den Umsatzsteuerjahreserklärungen
für die Jahre 1997 bis 2001 und in den
Umsatzsteuervoranmeldungen für die Monate März,
April, Juni, Juli und Oktober 2002 für die J. GmbH die
Vorsteuer aus den Rechnungen der Zwischenhändler geltend.
Diese belief sich auf etwas mehr als 665.000,-- Euro.
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Nach Auffassung des Landgerichts wurde insoweit durch die Abgabe
falscher Umsatzsteuererklärungen Umsatzsteuer in einer
Gesamthöhe von 433.900,-- Euro hinterzogen, die bei der
Strafzumessung zu Grunde zu legen sei. Bei diesem Betrag handelt es
sich um die jeweilige Umsatzsteuer, die auf den Anteil des Kaufpreises
entfiel, der unversteuert an den ursprünglichen Halter des
jeweiligen Fahrzeugs gezahlt wurde. Diesen berechnete die Strafkammer,
indem sie den Nettobetrag der Ausgangsrechnung des
ursprünglichen Halters an die Erstankäufer von dem
Nettobetrag der Rechnung, die dieser den Zwischenhändlern
ausstellte, subtrahierte. Demgegenüber sah die Strafkammer die
Umsatzsteuer, die in den Rechnungen der Erstankäufer an die
Zwischenhändler und in den Rechnungen der
Zwischenhändler an die J. GmbH ausgewiesen wurde, nicht als
strafzumessungsrelevanten Hinterziehungsschaden an. Bei einer
Verurteilung wegen Vergehen nach § 370 AO sei im Rahmen der
Strafzumessung „nach Sinn und Zweck der Vorschrift nur auf
die Verkürzung solcher Steuersummen abzustellen, die bei
ordnungsgemäßem Verhalten von vornherein an den
Fiskus abzuführen gewesen wären“.
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2. Daneben verurteilte das Landgericht den Angeklagten wegen Untreue in
zwei Fällen zum Nachteil der J. GmbH. Nach den
diesbezüglichen Feststellungen entnahm der Angeklagte in den
Jahren 2000 und 2001 unter Verletzung der ihn treffenden Pflichten als
Geschäftsführer aus dem Vermögen der
Gesellschaft ohne rechtfertigenden Grund insgesamt knapp 175.000,--
Euro, um das Geld für eigene Zwecke zu verwenden. Diese
Entnahmen verschleierte er durch Scheinrechungen, die er in die
Buchhaltung der J. GmbH einstellte. Die in den Scheinrechnungen
ausgewiesene Umsatzsteuer machte der Angeklagte in den
Umsatzsteuerjahreserklärungen für die Jahre 2000 bzw.
2001 als Vorsteuer geltend. Alleinige Gesellschafterin zur Tatzeit war
die Ehefrau des Angeklagten.
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II.
Die Revision des Angeklagten führt zu der aus dem Tenor
ersichtlichen Teilaufhebung und -einstellung und zur Aufhebung des
Gesamtstrafenausspruchs. Im Übrigen ist sie aus den
Gründen der Antragsschrift des Generalbundesanwalts
unbegründet.
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1. Soweit der Angeklagte wegen Untreue zum Nachteil der J. GmbH
verurteilt wurde, ist die Verurteilung aufzuheben und das Verfahren
gemäß § 260 Abs. 3 StPO einzustellen. Es
besteht ein von Amts wegen zu berücksichtigendes
Verfahrenshindernis, da der nach § 266 Abs. 2 StGB i.V.m.
§ 247 StGB für die Strafverfolgung erforderliche
Strafantrag der Verletzten fehlt.
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a) Nach den Feststellungen war allein die Ehefrau des Angeklagten
Gesellschafterin der J. GmbH. Als Verletzte der Untreuetaten zum
Nachteil der J. GmbH ist daher allein die Ehefrau des Angeklagten
anzusehen (vgl. BGH NStZ-RR 2005, 86). Dass sie den erforderlichen
Strafantrag ge-
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stellt hat, ist weder festgestellt, noch anderweitig ersichtlich. Auch
für eine Ausnahme von dem Strafantragserfordernis, die dann in
Betracht kommt, wenn durch die Untreuehandlung eine konkrete
Existenzgefährdung der Gesellschaft verursacht worden ist
(vgl. BGH NStZ-RR 2007, 79, 80), ergeben sich keine Anhaltspunkte.
b) Der Senat schließt aus, dass noch ein wirksamer
Strafantrag gestellt werden könnte. Dies gilt um so mehr, als
die Antragsfrist nach § 77b Abs. 1 StGB, deren Lauf mit
Kenntniserlangung der Antragsberechtigten von Tat und Täter
beginnt (§ 77b Abs. 2 StGB), mit hoher Wahrscheinlichkeit
verstrichen ist. Diesbezügliche, sich angesichts der konkreten
Situation aufdrängende Zweifel würden zu Gunsten des
Angeklagten wirken (vgl. BGHSt 22, 90, 93).
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c) Der Wegfall der Verurteilung wegen Untreue führt vorliegend
nicht zur Aufhebung der diesbezüglichen Feststellungen (vgl.
Schoreit in KK StPO 6. Aufl. § 260 Rdn. 46), da die zu den
Untreuetaten getroffenen Feststellungen auch für die
Verurteilung wegen Steuerhinterziehung hinsichtlich der Abgabe
unrichtiger Umsatzsteuerjahreserklärungen für die
Jahre 2000 und 2001 von Bedeutung sind.
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2. Wegen des Wegfalls der wegen Untreue verhängten
Einzelstrafen kann der Gesamtstrafenausspruch keinen Bestand haben. Der
Senat kann nicht ausschließen, dass das Landgericht auf eine
niedrigere Gesamtfreiheitsstrafe erkannt hätte.
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3. Im Übrigen bleiben die Verfahrensrügen und die
Sachrüge aus den in der Antragsschrift des
Generalbundesanwalts dargelegten Gründen, die auch
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durch die Gegenerklärung des Angeklagten nicht
entkräftet werden, ohne Erfolg.
Ergänzend dazu bemerkt der Senat lediglich Folgendes:
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a) Soweit der Angeklagte rügt, dass die Berufsrichter und die
Schöffen vom Wortlaut der im Selbstleseverfahren
eingeführten Urkunden keine Kenntnis erlangt haben, deckt er
keinen durchgreifenden Rechtsfehler auf. Das Urteil könnte auf
dem geltend gemachten Verfahrensfehler auch nicht beruhen. Denn der
Angeklagte hat die einzelnen Lieferungen, deren Daten durch die
verlesenen Urkunden eingeführt wurden, nicht bestritten (UA S.
110). Ist aber der Inhalt eines ansonsten zuverlässigen
Schriftstücks in der Hauptverhandlung nicht bestritten worden,
kann das Urteil im Allgemeinen nicht darauf beruhen, dass das
Schriftstück nicht verlesen wurde (vgl. Senat StV 2007 - 569,
570 m.w.N.). Anhaltspunkte dafür, dass vorliegend etwas
anderes gelten könnte, sind nicht gegeben.
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b) Auch im Hinblick auf die Rüge, ein Beweisantrag, der am 19.
Juni 2007 gestellt wurde, sei rechtsfehlerhaft abgelehnt worden, kann
jedenfalls ausgeschlossen werden, dass das Urteil auf dem behaupteten
Rechtsfehler beruhen könnte.
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Zutreffend weist die Revision zwar darauf hin, dass die Strafkammer in
dem Ablehnungsbeschluss lediglich die zur Begründung des
Beweisantrags angeführte Schlussfolgerung des Antragstellers
als bereits erwiesen erachtete, nicht aber die eigentliche
Beweisbehauptung. In der Sache erweisen sich aber die unter Beweis
gestellten Tatsachen aus Sicht des Landgerichts als in
tatsächlicher Hinsicht bedeutungslos. Denn im Hinblick auf das
Beweisziel kam
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den Beweistatsachen keine Bedeutung zu. Die Strafkammer erachtete die
Tatsachen, auf die nach Feststellung der unter Beweis gestellten
(Indiz-)Tatsachen geschlossen werden sollte, bereits anderweitig als
erwiesen an. Dies war angesichts der Begründung des
Beschlusses für den Angeklagten und seine Verteidiger auch
erkennbar. Ein Beruhen des Urteils auf der fehlerhaften Ablehnung kann
deshalb ausgeschlossen werden.
c) Der Sachrüge ist der Erfolg auch unabhängig davon
zu versagen, ob es sich bei den Zwischenhändlern um
Unternehmer handelte und ob diese tatsächlich eine Lieferung
an die J. GmbH i.S.v. § 3 UStG erbrachten. Denn nach den
Feststellungen wusste der Angeklagte J. um seine Einbindung in eine auf
Hinterziehung von Umsatzsteuer ausgerichtete Lieferkette. Nach der
Rechtsprechung des Senats zu missbräuchlichen
Umsatzgeschäften bei innergemeinschaftlichen Lieferungen im
Sinne von § 6a UStG sind aber auf Grund des im
Gemeinschaftsrecht verankerten Verbots missbräuchlicher
Praktiken für alle Beteiligten eines oder mehrerer
Umsatzgeschäfte, die auf die Hinterziehung von Steuern
gerichtet sind, die Steuervorteile, die für die einzelnen
Geschäfte grundsätzlich vorgesehen sind, zu versagen
(BGH DStR 2009, 577 ff.). Dies gilt auch für rein
inländische Umsatzgeschäfte (vgl. auch EuGH, Urt. vom
6. Juli 2006 - Rechtssache C-439/05 - Kittel Rdn. 56 f.).
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III.
Die Revision der Staatsanwaltschaft hat Erfolg.
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1. Sie beantragt zwar, „das Urteil im angefochtenen Umfang
aufzuheben“. Aus dem Inhalt der Revisionsbegründung
lässt sich indes entnehmen, dass sich die
Beschwerdeführerin allein gegen den Gesamtstrafenausspruch,
die Aussetzung der Vollstreckung der verhängten
Gesamtfreiheitsstrafe zur
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- 13 -
Bewährung und die Einzelstrafen, die für die zehn
Fälle der Steuerhinterziehung verhängt wurden, wendet.
2. Die Beschränkung der Revision auf den Rechtsfolgenausspruch
ist wirksam. Eine isolierte Überprüfung der
Strafzumessung ist möglich, ohne dass die den Schuldspruch
tragenden Feststellungen hiervon berührt würden (vgl.
BGH NJW 1996, 2663, 2664 m.w.N.). Die vom Landgericht getroffenen
Feststellungen bilden eine ausreichende Grundlage für die
Nachprüfung der Strafzumessung (BGHSt 33, 59); sowohl das
steuerrechtlich erhebliche Verhalten des Angeklagten als auch die
Höhe der verkürzten Steuern hat das Landgericht
dargelegt.
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3. Einer Aufhebung und Einstellung des Verfahrens, soweit der
Angeklagte in zwei Fällen wegen Untreue verurteilt wurde, auch
auf die Revision der Staatsanwaltschaft bedarf es nicht, da -
unabhängig davon, dass dieses Rechtsmittel auch zu Gunsten des
Angeklagten wirkt (§ 301 StPO) - das Urteil insoweit bereits
auf die Revision des Angeklagten aufzuheben und das Verfahren
einzustellen war (vgl. auch Senat, Urt. vom 11. März 2003 - 1
StR 507/02 m.w.N.).
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4. Zu Recht beanstandet die Beschwerdeführerin, dass das
Landgericht der Strafzumessung einen zu geringen Schuldumfang zu Grunde
gelegt hat.
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a) Bei der Zumessung einer Strafe wegen Steuerhinterziehung hat das in
§ 46 Abs. 2 Satz 2 StGB genannte Kriterium der
„verschuldeten Auswirkungen der Tat“ im Rahmen der
erforderlichen Gesamtwürdigung besonderes Gewicht.
„Auswirkungen der Tat“ sind insbesondere die Folgen
für das durch die Strafnorm geschützte Rechtsgut. Das
durch § 370 AO geschützte Rechtsgut ist die
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Sicherung des staatlichen Steueranspruchs, d.h. des rechtzeitigen und
vollständigen Steueraufkommens jeder einzelnen Steuerart.
Deshalb ist die Höhe der verkürzten Steuern ein
bestimmender Strafzumessungsumstand i.S.d. § 267 Abs. 3 Satz 1
StPO (vgl. BGH NJW 2009, 528, 531 m.w.N.).
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Vorliegend wurde zur Ermöglichung der Hinterziehung der
Steuern, die der ursprüngliche Halter der Gebrauchtfahrzeuge
hätte entrichten müssen, eine Kette von
Scheingeschäften gebildet, durch die weitere Steuern
hinterzogen wurden. Die Sachverhaltsvarianten, die das Landgericht
festgestellt hat, sind betrügerischen
Karussellgeschäften vergleichbar, die auf die Erschleichung
von ungerechtfertigten Steuervorteilen gerichtet sind. Hier wie dort
gilt aber hinsichtlich der verschuldeten Auswirkungen der Tat folgendes:
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Aufgrund der Ausgestaltung des Gesamtsystems besteht in Fällen
solcher fingierter Ketten- oder Karussellgeschäfte
typischerweise die Situation, dass für einzelne Glieder der
Kette die umsatzsteuerlichen Auswirkungen neutral erscheinen
können. Werden nämlich von einzelnen Kettengliedern
sämtliche Umsatzsteuern bezahlt und stehen den von diesem
Kettenglied gezogenen Vorsteuern vom Scheinrechnungsaussteller gezahlte
Umsatzsteuern gegenüber, dann scheint die umsatzsteuerliche
Bilanz an sich ausgeglichen. Nach den Feststellungen bestand eine
ebensolche Situation bei der J. GmbH. Diese machte zwar zu Unrecht die
in den Rechnungen der Zwischenhändler ausgewiesene
Umsatzsteuer als Vorsteuer geltend. Die Zwischenhändler
führten aber die Umsatzsteuer, die in den Rechnungen
ausgewiesen waren, die der J. GmbH ausgestellt wurden, an das jeweils
zuständige Finanzamt ab.
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Dieser Umstand berührt aber den Schuldspruch nicht. Denn ein
Vorsteuerabzug scheidet aus, da den Rechnungen der
Zwischenhändler keine tatsächlich
durchgeführten Lieferungen zu Grunde lagen. Nur wenn solche
tatsächlich gegeben gewesen wären, wäre der
Rechnungsadressat zum Vorsteuerabzug berechtigt gewesen (BGH NJW 2002,
1963, 1965).
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36
Der Umstand, dass die umsatzsteuerliche Bilanz der J. GmbH auf Grund
der Entrichtung der Umsatzsteuer durch die Zwischenhändler als
neutral erscheint, hätte aber Auswirkungen auf die Bestimmung
des Schuldumfangs.
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b) Eine solche auf das einzelne Scheinrechnungsverhältnis
beschränkte Betrachtung würde dem
Gesamtunrechtsgehalt des Hinterziehungssystems aber nicht gerecht.
Dieser wird nämlich nicht durch das einzelne
Rechnungsverhältnis geprägt, sondern durch das System
als Ganzes. Es ist anerkannt, dass jedenfalls, soweit - wie hier - den
einzelnen Beteiligten die Struktur und die Funktionsweise des
Gesamtsystems bekannt sind, dies auch bei der Feststellung der
für die Strafzumessung bestimmenden verschuldeten Auswirkungen
der Tat Gewicht erlangen kann. Maßgeblich ist deshalb der vom
Vorsatz umfasste, aus dem Gesamtsystem erwachsene deliktische Schaden,
der in dem Überschuss von gezogener Vorsteuer im Vergleich zu
gezahlter Umsatzsteuer besteht (BGH NJW 2002, 3036, 3039).
Es ist daher rechtsfehlerhaft, dass das Landgericht allein die
Umsatzsteuer, die durch die ursprünglichen Halter hinterzogen
wurde, der Strafzumessung zu Grunde gelegt hat. Denn hierdurch wird der
aus dem Gesamthinterziehungssystem erwachsene Schaden nicht
vollständig erfasst.
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- 16 -
aa) Die Feststellungen der Strafkammer sind bereits deshalb bedenklich,
weil sie nicht zweifelsfrei feststellen konnte, welche Höhe
der nicht versteuerte Kaufpreis hatte, der an die
ursprünglichen Halter gezahlt wurde (UA S. 110, 112, 116). Die
Strafkammer stellt allein fest, dass der Nettobetrag, der in den
Rechnungen der Erstankäufer aufgeführt wurde,
über dem Kaufpreis lag, der tatsächlich an den
letzten Halter des Fahrzeuges gezahlt worden war (UA S. 16, 110). Im
Ergebnis beschwert dies den Angeklagten aber nicht, da aufgrund der
Feststellungen zu seinen Lasten anderweitig hinterzogene Steuern in den
Blick zu nehmen sind, die der Höhe nach zweifelsfrei
feststehen und den Betrag, den die Strafkammer der Strafzumessung zu
Grunde gelegt hat, übersteigen.
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bb) Denn jedenfalls die von den als formelle Erstankäufer
eingesetzten Scheinfirmen in den Rechnungen an die
Zwischenhändler ausgewiesene Umsatzsteuer, die sich nach den
Feststellungen auf circa 570.000,-- Euro belief, wurde hinterzogen.
Dies ergibt sich aus Folgendem:
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(1) Die als Erstankäufer eingesetzten Scheinfirmen gaben keine
Umsatzsteuervoranmeldungen oder -jahreserklärungen ab und
führten die in den Scheinrechnungen an die
Zwischenhändler ausgewiesene Umsatzsteuer entgegen §
14 Abs. 3 UStG aF (bzw. § 14c Abs. 2 UStG nF) auch nicht ab.
Daher haben die Erstankäufer den Tatbestand des § 370
Abs. 1 Nr. 2 AO verwirklicht. Bei der Ausstellung einer Scheinrechnung
mit gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer ist eine Gefährdung
des Steueraufkommens jedenfalls dann gegeben, wenn diese Rechnung zum
Vorsteuerabzug benutzt werden kann und der Rechnungsaussteller die
gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer nicht an das Finanzamt
abgeführt hat (BGH NStZ 2001, 380, 381).
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(2) Die von den Scheinfirmen ausgestellten Rechnungen wurden zudem von
den Zwischenhändlern dafür genutzt, unberechtigt
Vorsteuern geltend zu machen. Die Steuergefährdung, der der
Gesetzgeber mit Schaffung des § 14 Abs. 3 UStG aF (§
14c UStG nF) entgegenwirken wollte (vgl. BGH NJW 2002, 3036, 3037), ist
in einen Schaden umgeschlagen. Die Umsatzsteuer, die die
Zwischenhändler aus den Rechnungen abzuführen hatten,
die der J. GmbH ausgestellt worden waren, wurde hierbei
verkürzt. Bezieht man auch die an anderer Stelle hinterzogene
Umsatzsteuer in die gebotene Gesamtbetrachtung mit ein, erweist sich
die umsatzsteuerrechtliche Bilanz der J. GmbH nicht mehr als neutral.
42
(3) Vor diesem Hintergrund ist die Auffassung des Landgerichts, dass
nach § 14 Abs. 3 UStG aF (resp. § 14c Abs. 2 UStG nF)
geschuldete Steuern für die Strafzumessung irrelevant seien,
da sie bei steuerehrlichem Verhalten nicht an den Fiskus
abzuführen gewesen wären, rechtlich nicht zutreffend.
Diese Sichtweise vernachlässigt, dass durch die Rechnungen, in
denen Umsatzsteuer ausgewiesen wird, dem Rechnungsempfänger
eine weitere Möglichkeit der Steuerhinterziehung
eröffnet wird. Wenn sich die mit der Scheinrechnung verbundene
Gefahr dann aber - wie hier - realisiert, hat diese verschuldete
Auswirkung der Tat für die Strafzumessung Bedeutung. Es ist zu
berücksichtigen, dass die Verkürzung, die aus den
unrichtigen Erklärungen des Zwischenhändlers
resultiert, den schon durch das Unterlassen der
Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. -jahreserklärung durch den
Erstankäufer verursachten Steuerschaden fortsetzt und
allenfalls vergrößert. Damit ist das Steueraufkommen
zwar nicht in der Summe der beiden Hinterziehungen, aber im Umfang des
jeweils höheren Hinterziehungsbetrages gefährdet (BGH
NStZ 2003, 268).
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c) Auf dem Rechtsfehler beruht das Urteil auch zu Gunsten des
Angeklagten. Angesichts der Tatsache, dass sowohl der Schaden der
einzelnen Hinterziehungstaten als auch der Gesamtschaden weitaus
höher ist, als von der Strafkammer angenommen, kann der Senat
nicht ausschließen, dass das Landgericht bei Zugrundelegung
des zutreffenden Schadensumfangs sowohl auf höhere Einzel- als
auch eine höhere Gesamtfreiheitsstrafe erkannt hätte.
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Da lediglich ein Wertungsfehler vorliegt, können die vom
Landgericht getroffenen Feststellungen aufrechterhalten bleiben. Der
neue Tatrichter darf aber ergänzende Feststellungen treffen,
die den bisherigen nicht widersprechen.
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5. Da bereits der aufgezeigte Rechtsfehler zur Aufhebung des
Strafausspruchs führt, bedarf es keines Eingehens auf die
weiteren Beanstandungen, die die Beschwerdeführerin gegen den
Rechtsfolgenausspruch erhebt. Für die neue Hauptverhandlung
weist der Senat auf Folgendes hin:
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a) Nach § 153a Abs. 2 oder § 154 Abs. 2 StPO
eingestellte Taten bzw. Tatteile, von deren Ahndung nach §
154a StPO abgesehen wurde, dürfen lediglich dann
strafschärfend berücksichtigt werden, wenn sie
prozessordnungsgemäß festgestellt wurden und der
Angeklagte darauf hingewiesen wurde (vgl. die Nachweise bei Fischer
StGB 56. Aufl. § 46 Rdn. 46 f.).
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b) Das neue Tatgericht wird Gelegenheit haben zu prüfen, ob
die Taten einen besonders schweren Fall der Steuerhinterziehung
darstellen. Dies bestimmt sich vorliegend, soweit in diesem
Zusammenhang auf die Höhe der hinterzogenen Steuern abgestellt
wird, nach § 370 Abs. 3 AO aF. Insoweit müssten
Steuern in „großem Ausmaß“ aus
„groben Eigennutz“ hinterzogen worden sein.
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c) Soweit die Höhe der Umsatzsteuer, die seitens der
ursprünglichen Halter hinterzogen wurde, beziffert werden
kann, ist dieser Hinterziehungsbetrag ebenfalls zu Ungunsten des
Angeklagten als verschuldete Auswirkung der Tat mit in die
Strafzumessung einzuziehen. Denn gerade auch, um dem
ursprünglichen Halter diese eigenständige
Hinterziehung zu ermöglichen, wurde das Gesamtsystem unter
Mitwirkung des Angeklagten installiert. Der Umstand, dass insoweit
für sich genommen eine eigenständige Beihilfe zur
Steuerhinterziehung der ursprünglichen Halter gegeben ist, die
als solche nicht angeklagt wurde, steht dem nicht entgegen (vgl. BGH
NStZ 2003, 268). Wie dargelegt kann insoweit allerdings zur Ermittlung
des Schwarzgeldanteils, auf dessen Grundlage die hinterzogene
Umsatzsteuer zu berechnen wäre, nicht die Differenz zwischen
dem Nettobetrag der Rechnungen, die die Erstankäufer den
Zwischenhändlern ausstellten und dem Nettobetrag der
Rechnungen der Halter an die Erstankäufer herangezogen werden.
Soweit der Schwarzgeldanteil am Kaufpreis nicht anderweitig
festgestellt werden kann, wäre insoweit der Schwarzgeldanteil
für die einzelnen Geschäfte zu schätzen.
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d) Für den Fall, dass die neu zu bemessende
Gesamtfreiheitsstrafe zwei Jahre nicht übersteigen sollte,
wäre auch § 56 Abs. 3 StGB in den Blick zu nehmen.
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Der Bundesgerichtshof hat bereits mehrfach ausgesprochen, dass bei
Steuerhinterziehungen beträchtlichen Umfangs auch von Gewicht
ist, die Rechtstreue der Bevölkerung, auch auf dem Gebiet des
Steuerrechts zu erhalten. Die Vollstreckung einer Freiheitsstrafe kann
sich daher zur Verteidigung der Rechtsordnung als notwendig erweisen,
wenn die Tat Ausdruck einer verbreiteten Einstellung ist, die eine
durch einen erheblichen Unrechtsgehalt ge-
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- 20 -
kennzeichnete Norm nicht ernst nimmt und von vornherein auf die
Strafaussetzung vertraut (BGH NStZ 1985, 459; GA 1979, 59; Urt. vom 28.
September 1983 - 3 StR 280/83). Die Vollstreckung einer Freiheitsstrafe
zur Verteidigung der Rechtsordnung ist insbesondere dann geboten, wenn
eine Aussetzung der Strafe zur Bewährung im Hinblick auf
schwerwiegende Besonderheiten des Einzelfalls für das
allgemeine Rechtsempfinden unverständlich erscheinen
müsste und dadurch das Vertrauen der Bevölkerung in
die Unverbrüchlichkeit des Rechts erschüttert werden
könnte (vgl. BGHSt 24, 40, 46; BGHR StGB § 56 Abs. 3
- Verteidigung 15; BGH wistra 2000, 96, 97).
Besondere Umstände, die die Verhängung einer
unbedingten Freiheitsstrafe gebieten könnten, liegen nach den
bisherigen Feststellungen hier vor. Zum einen ist zu
berücksichtigen, dass durch Umsatzsteuerhinterziehungen
große Steuerausfälle verursacht werden (vgl. die
Nachweise bei Muhler wistra 2009, 1). Zudem hat sich der Angeklagte an
einem komplexen und aufwändigen Täuschungssystem
beteiligt, das die systematische Verschleierung von Sachverhalten
über einen längeren Zeitraum bezweckte (vgl. BGH NJW
2009, 533). Eine solche Vorgehensweise weist Merkmale einer
organisierten Kriminalität (vgl. § 110a Abs. 1 Satz 1
Nr. 4 StPO) auf. Andererseits liegen die Taten
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bereits einige Zeit zurück. Erforderlich ist eine dem
Einzelfall gerecht werdende Abwägung, bei der Tat und
Täter umfassend zu würdigen sind (BGHSt 24, 40, 46;
BGHR StGB § 56 Abs. 3 - Verteidigung 5, 6 und 16; NStZ-RR
1998, 7, 8).
Nack Wahl Hebenstreit
Jäger Sander |
