BGH,
Beschl. v. 1.2.2007 - 5 StR 372/06
Nachschlagewerk: ja
BGHSt : nein
Veröffentlichung : ja
§§ 370, 373, 374 AO
Art. 40 Zollkodex; §§ 19, 21 TabStG
1. Wird einfuhrabgabenpflichtige Ware
(„Schmuggelware“) mit einem Fahrzeug unter Umgehung
der Grenzzollstellen und ohne Gestellung gemäß Art.
40 Zollkodex in das Zollgebiet der Europäischen Gemeinschaft
eingeführt, ist Verbringer im Sinne der Art. 38, 40 Zollkodex
und damit Täter einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen
(§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO) auch derjenige, der als Organisator
des Transports kraft seiner Weisungsbefugnis die Herrschaft
über das Fahrzeug hat.
2. Werden aus einem Drittland stammende unverzollte und unversteuerte
Zigaretten aus dem freien Verkehr eines anderen Mitgliedstaats der
Europäischen Gemeinschaften in das Steuergebiet der
Bundesrepublik Deutschland verbracht, ist der Verbringer
gemäß § 19 Satz 3 TabStG verpflichtet,
über die Zigaretten unverzüglich eine
Steuererklärung abzugeben. Der Verstoß gegen diese
Pflicht ist als Steuerhinterziehung durch Unterlassen strafbar. Die
für Zölle geltenden Vorschriften (vgl. § 21
TabStG) sind auch dann nicht anzuwenden, wenn sich die Zigaretten zu
keinem Zeitpunkt legal in dem anderen Mitgliedstaat befunden haben.
BGH, Beschl. v. 1.02.2007 - 5 StR 372/06
LG Bielefeld -
5 StR 372/06
BUNDESGERICHTSHOF
BESCHLUSS
vom 1.02.2007
in der Strafsache
gegen
1.
2.
3.
wegen gewerbsmäßiger Steuerhehlerei u. a.
- 2 -
Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat am 1.02.2007
beschlossen:
1. Auf die Revisionen der Angeklagten H. und K. wird das Urteil des
Landgerichts Bielefeld vom 16. März 2006
gemäß § 349 Abs. 4, § 357 StPO
a) im Schuldspruch dahin geändert, dass
aa) der Angeklagte H. und der Mitangeklagte V. der
gewerbsmäßigen Steuerhehlerei in vier
Fällen, jeweils in Tateinheit mit Beihilfe zur
Steuerhinterziehung, und
bb) die Angeklagte K. der Beihilfe zur Steuerheh- lerei in vier
Fällen, jeweils in Tateinheit mit Beihil- fe zur
Steuerhinterziehung,
schuldig sind, sowie
b) auf Antrag des Generalbundesanwalts gemäß
§ 354 Abs. 1a Satz 2 StPO in den
Gesamtstrafaussprüchen - unter Teilabänderung der
Einzelstrafen nach Maß-gabe der Beschlussgründe -
dahin geändert, dass
aa) der Angeklagte H. zu einer Gesamtfreiheits- strafe von drei Jahren,
bb) der Mitangeklagte V. zu einer Gesamtfrei- heitsstrafe von zwei
Jahren und drei Monaten und
- 3 -
cc) die Angeklagte K. zu einer Gesamtfreiheits- strafe von einem Jahr
und drei Monaten unter Strafaussetzung zur Bewährung
verurteilt sind.
2. Die weitergehenden Revisionen werden gemäß
§ 349 Abs. 2 StPO als unbegründet verworfen.
3. Die Angeklagten tragen die Kosten ihrer Revisionen, jedoch wird die
Gebühr jeweils um ein Viertel ermäßigt.
Jeweils ein Viertel der im Revisionsverfahren entstandenen
gerichtlichen Auslagen und notwendigen Auslagen der Angeklagten
trägt die Staatskasse.
G r ü n d e
Das Landgericht hat den Angeklagten H. und den nicht revidierenden
Mitangeklagten V. jeweils wegen gewerbs- und
bandenmäßigen Schmuggels in vier Fällen zu
einer Gesamtfreiheitsstrafe von drei Jahren und sechs Monaten bzw. von
zwei Jahren und neun Monaten verurteilt. Gegen die Angeklagte K. hat es
wegen Beihilfe zum bandenmäßigen Schmuggel in vier
Fällen eine Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und neun
Monaten verhängt und die Vollstreckung dieser Strafe zur
Bewährung ausgesetzt. Die Revisionen der Angeklagten
führen zur Änderung der Schuldsprüche, die
eine Neufestsetzung eines Teils der Einzelstrafen und der Gesamtstrafen
bedingt. Der Senat setzt, den Anträgen des
Generalbundesanwalts folgend, die Einsatzstrafen (Fall II. 3 der
Urteilsgründe) und die Gesamtfreiheitsstrafen, bei der
Angeklagten K. auch die weiteren Einzelstrafen angemessen herab.
Gemäß § 357 StPO ist in gleicher Weise
zugunsten des Mitange-
1
- 4 -
klagten V. bezüglich der Einsatz- und der Gesamtstrafe zu
verfahren. Im Übrigen sind die Revisionen unbegründet
im Sinne des § 349 Abs. 2 StPO.
I.
Nach den Feststellungen des Landgerichts schlossen sich der Angeklagte
H. und der Mitangeklagte V. im Frühjahr 2004 mit unbekannt
gebliebenen Hinterleuten zusammen, um aus der Ukraine nach Ungarn
verbrachte unversteuerte und unverzollte Zigaretten über
Deutschland nach England zu transportieren. Dabei bestand die
Hauptaufgabe von H. und V. darin, den gesondert verfolgten, in der
Nähe von Osnabrück ansässigen Spediteur Ku.
in die einzelnen Zigarettentransporte einzuweisen, ihn zu
überwachen, für seine Entlohnung zu sorgen und dabei
den Kontakt zu den Hinterleuten zu halten. Dafür war den
Angeklagten H. und V. jeweils ein Anteil von fünf Prozent aus
dem Gewinn des Zigarettenverkaufs auf dem englischen Schwarzmarkt
zugesagt worden. Die Gespräche mit Ku. wurden in allen
Fällen von der Angeklagten K. übersetzt.
2
1. Im Juni 2004 (Fall II. 1 der Urteilsgründe)
ließen die Hinterleute in Absprache mit den Angeklagten
900.000 Zigaretten von Ungarn in ein Lager Ku. nach Melle bringen, wo
sie vom Mitangeklagten V. abgeladen und mehrere Wochen später
von ihm und H. zusammen mit der Tarnladung auf einen Lkw Ku. s
aufgeladen wurden. Ku. lieferte anschließend im Juli 2004 die
Zigarettenladung an einen Abnehmer in England.
3
2. Ende Juli 2004 (Fall II. 2 der Urteilsgründe) fuhren der
Mitangeklagte V. und Ku. in Absprache mit den anderen Angeklagten mit
einem Lkw des Spediteurs nach Ungarn, wo Ku. gegen einen anderen Fahrer
ausgetauscht wurde. V. musste sich vor der Fahrt zum Zigarettenlager
die Augen verbinden lassen. Anschließend half er beim
Aufladen von 1.610.800 Zigaretten und von Tarnware. Am 28. Juli 2004
fuhr Ku. seinen Lkw mit der Zigarettenladung von Ungarn über
Deutschland nach
4
- 5 -
Birmingham, wo das Fahrzeug nebst Zigaretten von den englischen
Behörden sichergestellt wurde.
3. Im August 2004 (Fall II. 3 der Urteilsgründe) mieteten die
drei Angeklagten mit dem Geld der Hinterleute für einen
weiteren Zigarettentransport einen Lkw, der von Ku. nach Ungarn
gefahren und dort mit 1.600.000 Zigaretten beladen wurde. Ku. lieferte
diese Zigarettenladung an einen Abnehmer in England aus.
5
4. Im November 2004 (Fall II. 4 der Urteilsgründe)
ließen die Hinterleute in Absprache mit den drei Angeklagten
2.500.000 Zigaretten über Wien in die Werkstatt Ku. s in
Bünde bringen, wo V. bereits Servietten als Tarnware auf einen
Lkw Ku. s aufgeladen hatte. Die auf dieses Fahrzeug umgeladenen
Zigaretten wurden auf der Fahrt nach England in den Niederlanden
beschlagnahmt.
6
7
Insgesamt wurden nach den Berechnungen des Landgerichts Einfuhrabgaben
und Verbrauchsteuern in Höhe von fast 1,1 Mio. Euro
hinterzogen.
II.
Die - im Übrigen im Sinne von § 349 Abs. 2 StPO
unbegründete - Revision des Angeklagten H. hat teilweise
Erfolg.
8
1. Die Urteilsfeststellungen tragen den Schuldspruch wegen gewerbs- und
bandenmäßigen Schmuggels nicht. Da sie jedoch eine
Verurteilung wegen gewerbsmäßiger Steuerhehlerei in
vier Fällen, jeweils in Tateinheit mit Beihilfe zur
Steuerhinterziehung rechtfertigen, stellt der Senat den Schuldspruch
entsprechend um. Er schließt aus, dass sich der
geständige Angeklagte H. bei einem Hinweis auf die
Veränderung des rechtlichen Gesichtspunkts (§ 265
Abs. 1 StPO) anders als geschehen hätte verteidigen
können.
9
- 6 -
a) Die Verurteilung wegen gewerbs- und bandenmäßigen
Schmuggels (§ 373 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 3 AO) hält
rechtlicher Nachprüfung nicht stand.
10
aa) Aufgrund des festgestellten Transportwegs der Zigarettenladungen
von der Ukraine über Ungarn nach Deutschland steht fest, dass
in allen vier Fällen lediglich solche Einfuhrabgaben
hinterzogen wurden, die nicht von der Vorschrift des § 373 AO
erfasst werden.
11
Der Begriff der Einfuhrabgaben im Sinne der §§ 373,
370 Abs. 1 AO setzt einen Einfuhrvorgang voraus. Nach den Vorgaben des
Art. 4 Nr. 10 Zollkodex (ZK), Art. 7 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie Nr.
77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der
Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern vom 17. Mai 1977 (ABl.
EG Nr. L 145/1 - „Mehrwertsteuerrichtlinie“) und
Art. 5 Abs. 1 der Richtlinie Nr. 92/12/EWG des Rates vom 25. Februar
1992 über das allgemeine System, den Besitz, die
Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren
(ABl. EG Nr. L 76/1 - „Systemrichtlinie“) sowie der
Vorschrift des § 1 Abs. 1 Satz 3 ZollVG ist die Einfuhr das
unmittelbare Verbringen der Ware aus dem Drittlandsgebiet in das Gebiet
der Europäischen Gemeinschaft, nicht jedoch das Verbringen der
Ware (außerhalb eines gemeinschaftlichen Zollverfahrens) von
einem Mitgliedstaat in den anderen.
12
Vom Tatbestand des § 373 AO sind - im Gegensatz zu §
370 Abs. 6 Satz 1 und § 374 Abs. 2 AO - Einfuhrabgaben, die
von einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen
Gemeinschaften verwaltet werden, nicht erfasst. Daher sind
Einfuhrabgaben im Sinne des § 373 AO lediglich die
Zölle, die von Deutschland für die
Europäische Gemeinschaft (EG) verwaltet werden (BGH wistra
1987, 293; Voß in Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht, 6.
Aufl. § 373 AO Rdn. 6a; Kohlmann, Steuerstrafrecht 31. Lfg.
Juni 2003 § 373 AO Rdn. 10.2; Engelhardt in
Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO 128. Lfg. November 1989
§ 373 Rdn. 22; Bender wistra 2001, 161, 166; a. A. OLG
Karlsruhe wistra 2001, 229, 231), sowie deutsche Einfuhrumsatz- und Ta-
13
- 7 -
baksteuer, die über die Verweisungsvorschriften der §
1 Abs. 1 Nr. 4, § 21 Abs. 2 UStG und § 21 Satz 1
TabStG anlässlich eines Einfuhrvorgangs erhoben werden, also
bei unmittelbarer Einfuhr der Zigaretten von einem Drittland in das
Gebiet der Bundesrepublik Deutschland entstehen (Voß aaO Rdn.
6; Engelhardt aaO Rdn. 20; Kohlmann aaO Rdn. 10).
Solche Einfuhrabgaben wurden von dem Angeklagten nicht
verkürzt, denn die Zölle sind hier bereits bei dem
vorschriftswidrigen Verbringen der Zigaretten nach Ungarn
gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchstabe a, Abs. 2, Art. 40,
38 ZK i.V.m. Art. 215 Abs. 1 erster Spiegelstrich ZK entstanden und vom
Mitgliedstaat Ungarn für die Europäische Gemeinschaft
zu verwalten (vgl. Art. 215 Abs. 3 ZK). Die Zollschuld entsteht nur bei
erstmaliger Einfuhr in das Zollgebiet der Gemeinschaft und
fällt damit bei dem Transport nach Deutschland nicht erneut an
(BGH wistra 2005, 461, 463 m.w.N.). Die Vorschriften § 1 Abs.
1 Nr. 4, § 21 Abs. 2 UStG finden hier keine Anwendung, weil
die Zigaretten nicht unmittelbar vom Drittland nach Deutschland
verbracht wurden und sich auch nicht in einem Zollverfahren befanden
(vgl. dazu BFH DStRE 2007, 39, 40). Gleiches gilt für die
Vorschrift § 21 Satz 1 TabStG, die ebenfalls eine unmittelbare
Einfuhr aus einem Drittland voraussetzt. Hingegen betrifft die hier
anzuwendende Vorschrift des § 19 TabStG nicht die Einfuhr von
Tabakwaren aus Drittländern (BFH ZfZ 2006, 288, 291 f.).
14
bb) Der Angeklagte H. war auch nicht Mittäter des von
Hinterleuten organisierten „Einschmuggelns“ der
Zigaretten nach Ungarn. Diese Vortaten waren bereits mit dem Abladen
der aus der Ukraine angelieferten Zigaretten in Lagerhallen in Ungarn
beendet.
15
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs ist die
Steuerhinterziehung bzw. der Schmuggel (als unselbständige
Qualifikation der Steuerhinterziehung) beendet, wenn das geschmuggelte
Gut in Sicherheit gebracht und „zur Ruhe gekommen“
ist (BGH wistra 2000, 425; BGHSt 3, 40, 44). Wann dies der Fall ist,
hängt von den konkreten Umständen des
16
- 8 -
Einzelfalls ab. Maßgeblich für die Beendigung des
Schmuggels ist, ob die Schmuggelware die gefährliche Phase des
Grenzübergangs passiert und der Schmuggler sein Unternehmen
erfolgreich abgeschlossen hat (BGHSt 3, 40, 44 f.). In der Regel wird
der Schmuggel daher erst dann beendet sein, wenn das Schmuggelgut
seinen Bestimmungsort erreicht hat (vgl. BGH wistra 2000, 425). Wird
die Ware auf dem Weg dorthin in einem Zwischenlager umgeladen, ist sie
noch nicht „zur Ruhe gekommen”. Anders sind jedoch
die Fälle zu beurteilen, in denen das Schmuggelgut an einem
Ort geraume Zeit lagert und seine Weiterbeförderung von
weiteren Entscheidungen abhängt, so dass sich nach den
Gesamtumständen des Einzelfalls das Zwischenlagern nicht mehr
als ein bloßes Umladen darstellt.
17
An diesen Kriterien gemessen war der „Schmuggel”
der Zigaretten in das Zollgebiet der Europäischen Gemeinschaft
bereits mit der Entladung des Transportfahrzeugs in Ungarn beendet. Ein
Zugriff der ungarischen Zollbehörden im Zusammenhang mit dem
Grenzübertritt drohte ersichtlich nicht mehr. Zudem belegen
die Feststellungen in den Fällen II. 2 und II. 3 der
Urteilsgründe, dass die Zigaretten nach dem Abladen in Ungarn
dort geraume Zeit bis zur Übernahme durch den Spediteur Ku.
gelagert wurden. Die Hinterleute entschieden erst von Fall zu Fall
über die Einzelheiten des Weitertransports nach England
über Deutschland und bedienten sich unterschiedlicher
Transporteure.
b) Ungeachtet der fehlerhaften rechtlichen Einordnung sind indes die
Urteilsfeststellungen rechtsfehlerfrei getroffen. Sie belegen, dass
sich der Angeklagte H. zumindest hinsichtlich der in Ungarn
entstandenen und verkürzten Zoll- und
Einfuhrumsatzsteuerschuld in vier Fällen der
gewerbsmäßigen Steuerhehlerei (§ 374 Abs.
1, Abs. 2 AO) schuldig gemacht hat. Zudem hat er im Zusammenhang mit
dem Transport der Zigaretten in das Steuergebiet der Bundesrepublik
Deutschland jeweils tateinheitlich Beihilfe zur Verkürzung der
in Deutschland entstandenen Tabaksteuer geleistet.
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- 9 -
aa) Hinsichtlich der verfahrensgegenständlichen Zigaretten
sind bei der Einfuhr in das Zollgebiet der Europäischen
Gemeinschaft durch das deutsche Strafrecht geschützte
Einfuhrabgaben hinterzogen worden.
19
(1) Der von den Hinterleuten organisierte Transport der Zigaretten von
der Ukraine nach Ungarn erfüllt den Tatbestand der
Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 AO). Dem steht nicht
entgegen, dass der genaue Ablauf des Verbringens in das Zollgebiet der
Europäischen Gemeinschaft vom Landgericht nicht festgestellt
worden ist.
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(a) Haben die Transporteure bei der Wareneinfuhr von der Ukraine in die
Europäische Gemeinschaft an einer ungarischen Zollstelle auf
die unter der Ladung versteckten oder durch besondere Vorrichtungen
verheimlichten Zigaretten nicht hingewiesen und damit nur Tarnware
gestellt, ist die Einfuhrzollschuld wegen vorschriftswidrigen
Verbringens der Zigaretten in das Zollgebiet der Europäischen
Gemeinschaft gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchstabe a, Art.
40, 4 Nr. 19 ZK entstanden. Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs
der Europäischen Gemeinschaften bewirkt auch eine im
Zusammenhang mit der Gestellung abgegebene unrichtige oder
unvollständige Zollanmeldung, dass die nicht angemeldeten
Schmuggelwaren von der Gestellung nicht erfasst und damit
vorschriftswidrig verbracht sind (EuGH ZfZ 2005, 192, 194, Ziffer 31).
Haben die Transporteure vorsätzlich hinsichtlich der nicht
angemeldeten Zigaretten gehandelt, haben sie als Täter die
beim Verbringen nach Ungarn insoweit entstandenen und von §
370 Abs. 6 Satz 1 AO erfassten Einfuhrabgaben gemäß
§ 370 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 1, Abs. 7 AO dadurch
hinterzogen, dass diese Abgaben infolge ihrer unrichtigen Anmeldung
nicht festgesetzt worden sind (Art. 217 ff., 221 ZK). Dies ist den
Hinterleuten als Mittätern aufgrund des gemeinsamen Tatplans
und der arbeitsteiligen Tatdurchführung
gemäß § 25 Abs. 2 StGB zuzurechnen. War den
Transporteuren dagegen nicht bekannt, dass sich unter der Ladung auch
Zigaretten befanden, haben die Hinterleute die Tat in mittelbarer
Täterschaft begangen (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO i.V.m.
§ 25 Abs. 1 2. Var. StGB).
21
- 10 -
(b) Sind die Zigaretten ohne Gestellung (Art. 4 Nr. 19 ZK) unter
Umgehung der Grenzzollstellen, d. h. über die sogenannte
grüne Grenze von der Ukraine nach Ungarn gebracht worden, hat
dies gemäß Art. 202 Abs. 1 Buchstabe a, Art. 38 Abs.
1, Art. 40 ZK zur Entstehung der Einfuhrzollschuld und - hieran
anknüpfend - auch der weiteren Einfuhrabgaben
geführt. Wegen Verletzung der Pflicht zur Gestellung (Art. 40
ZK) der eingeführten Zigaretten bei der sich aus Art. 38 ZK
ergebenden Zollstelle sind die Einfuhrabgaben nicht festgesetzt und
damit im Sinne von § 370 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 4 Satz 1, Abs. 7
AO verkürzt worden. Die Fahrer der Transportfahrzeuge werden
in einem solchen Fall bereits deswegen als bösgläubig
anzusehen sein, weil sie Waren aus dem Drittlandsgebiet unter Umgehung
der Zollstellen in das Zollgebiet der Europäischen
Gemeinschaft eingeführt haben. Mit der
äu-ßerst fern liegenden, bloß
theoretischen Möglichkeit, diese Personen könnten
trotz bewusster Umgehung der Zollstelle, bei der das Transportgut zu
gestellen gewesen wäre, ohne - zumindest bedingten -
Tatvorsatz gehandelt haben, brauchte sich das Landgericht nicht
auseinanderzusetzen.
22
23
Bei der Einfuhr über die „grüne
Grenze“ haben sich auch diejenigen (nicht im Fahrzeug
befindlichen) Hinterleute, die Sachherrschaft über die
Zigarettenladungen hatten, gemäß § 370 Abs.
1 Nr. 2 AO strafbar gemacht, indem sie die Zigaretten nicht
unverzüglich bei der in Art. 38 ZK bezeichneten Zollstelle
gestellen ließen und dadurch die Nichtfestsetzung der
Einfuhrabgaben bewirkten. Denn sie waren als Verbringer (Art. 38 Abs. 1
ZK) gestellungs- und anmeldepflichtig.
Den Begriff des „Verbringers“ im Sinne von Art. 38
und Art. 40 ZK hat der Gerichtshof der Europäischen
Gemeinschaften durch Urteil vom 4. März 2004 in den
Rechtssachen C-238/02 [Viluckas] und C-246/02 [Jonusas] für
die nationalen Gerichte verbindlich ausgelegt. Danach
„verbringen“ bei der Einfuhr mit einem
Kraftfahrzeug „diejenigen“ Personen die
Nichtgemeinschaftsware in das Zollgebiet der Gemeinschaft,
„die die Herrschaft über das Fahrzeug im Zeitpunkt
der Verbringung haben, nämlich u. a. die Fahrer,
24
- 11 -
und zwar derjenige, der das Fahrzeug lenkt, und sein Beifahrer oder
Ersatzmann, sofern er sich im Fahrzeug befindet“ (EuGH wistra
2004, 376, 378, Ziffer 23). Ferner ist auch „eine andere sich
im Fahrzeug befindende Person“ Verbringer, „wenn
nachgewiesen ist, dass sie hinsichtlich der Verbringung der Waren
Verantwortung trägt“ (EuGH aaO).
Entscheidendes Kennzeichen des in Art. 38 ZK und 40 ZK bezeichneten
Verbringers und alleiniger Anknüpfungspunkt für die
Gestellungspflicht in Art. 40 ZK ist nach dem Wortlaut dieser
Entscheidung die Herrschaft über das Fahrzeug bei der Einfuhr.
Herrschaft über das Transportfahrzeug haben aber nicht nur der
Fahrer, weil er das Fahrzeug steuert, und seine Begleiter im Fahrzeug,
wenn sie für die Verbringung der Waren Verantwortung
übernommen haben, sondern kraft ihrer Weisungsbefugnis auch
diejenigen Organisatoren des Transports, die beherrschenden Einfluss
auf den Fahrzeugführer haben, indem sie die Entscheidung zur
Durchführung des Transports treffen und die Einzelheiten der
Fahrt (z. B. Fahrtroute, Ort und Zeit der Einfuhr) bestimmen.
25
Der demgegenüber in der Literatur (Bender wistra 2004, 368,
370 f. und wistra 2006, 41, 42 f.; Fuchs ZfZ 2004, 160; Kohlmann aaO
§ 370 Rdn. 219 und 285) vereinzelt vertretenen Auffassung, als
Verbringer kämen ausschließlich solche Personen in
Betracht, die sich bei der Einfuhr in dem Transportfahrzeug
befänden, stehen die Ausführungen des Gerichtshofs
entgegen (vgl. EuGH aaO, dort insbesondere Ziffer 23). Dasselbe gilt
für ein obiter dictum des Bundesfinanzhofs in dem
Ausgangsverfahren nach der genannten Vorabentscheidung des Gerichtshofs
der Europäischen Gemeinschaften (BFH ZfZ 2005, 13, 15). Der
Gerichtshof knüpft die Bestimmung desjenigen, den die
Gestellungspflicht des Art. 40 ZK trifft, ausschließlich an
die „Herrschaft über das Fahrzeug“ (engl.:
„the persons ... in charge thereof“; franz.:
„maîtrise“) und liefert
anschließend eine nicht abschließende fallbezogene
Subsumtion („nämlich u. a.“, engl.:
„and, in particular“, franz.: „et,
notamment“). Daraus ist zu entnehmen, dass die
Erwähnung von Fahrer, Bei-
26
- 12 -
fahrer und weiterer im Fahrzeug befindlicher Personen keine
abschließende Aufzählung darstellt. Zu einem
ausdrücklichen Hinweis auf mögliche Hinterleute mit
Herrschaft über das Transportfahrzeug hatte der Gerichtshof
angesichts der verfahrensgegenständlichen Fallkonstellation
keine Veranlassung, denn solche Personen waren an den Ausgangsverfahren
nicht beteiligt. Zudem stand im Vordergrund des vom Bundesfinanzhof
(BFH, Beschlüsse vom 7. Mai 2002 - VII R 38/01, BFH/NV 2002,
1191 und VII R 39/01, ZfZ 2002, 309) initiierten
Vorabentscheidungsverfahrens allein die für die
Zollschuldnerschaft (Art. 202 Abs. 3 erster Spiegelstrich ZK) der
Personen, die sich bei der Einreise im Transportfahrzeug befunden
haben, bedeutsame Frage, ob auch der Fahrer (oder gleichberechtigte
Beifahrer), der von den in seinem Lastzug versteckten oder
verheimlichten Waren weder Kenntnis hatte noch hätte haben
müssen, auf diese Waren hinzuweisen hätte. Diese
Frage hat der Gerichtshof bejaht. Soweit Fuchs (aaO) seine Auffassung,
lediglich dieser Personenkreis sei zur Gestellung verpflichtet, auf
Ziffer 21 der Vorabentscheidung des Gerichtshofs stützt, hat
er nicht bedacht, dass dort lediglich die Auffassung der Kommission
wiedergegeben wird. Der Gerichtshof (aaO) stellt demgegenüber
allein auf die Herrschaft an dem Transportfahrzeug und nicht auf die
persönliche Anwesenheit bei der Einfuhr in das Zollgebiet der
Gemeinschaft ab. Damit steht fest, dass lediglich Personen, denen
Sachherrschaft über die Ware beim Verbringen in das Zollgebiet
fehlt, keine Verbringer im Sinne von Art. 38, 40 ZK sind. Eines
weiteren Vorabentscheidungsverfahrens bedarf es daher nicht.
Bei der hier vorliegenden Sachverhaltskonstellation braucht der Senat
nicht zu entscheiden, ob - namentlich für etwaige
Ausnahmefälle möglicherweise gutgläubiger
Transporteure - in Abweichung von herkömmlicher Dogmatik auch
für das echte Unterlassungsdelikt des § 370 Abs. 1
Nr. 2 AO (vgl. auch Bender wistra 2004, 368, 371) eine strafrechtliche
Verantwortlichkeit des Hintermannes, der das von den Transporteuren
unmittelbar verwirklichte Einfuhrgeschehen beherrscht, aus dem
Rechtsgedanken der mittelbaren Täterschaft oder auch der
Ingerenz (vgl. BFH BStBl II 1997, 157, 159 f.; Joecks
27
- 13 -
in Franzen/Gast/Joecks aaO § 370 Rdn. 162a; Hellmann in
Hübschmann/Hepp/Spitaler aaO § 370 Rdn. 110; vgl.
auch BGHSt 43, 381, 396 f.; ablehnend Kohlmann aaO § 370 Rdn.
90 und 279 m.w.N.) zu begründen wäre.
(2) Nach § 374 Abs. 2 erster Halbsatz AO i.V.m. Abs. 2 zweiter
Halbsatz, § 370 Abs. 7 AO genügt es, wenn sich die im
Ausland begangene Vortat, wie hier, auf Einfuhrabgaben bezieht, die von
einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Gemeinschaften
verwaltet werden (vgl. Voß in Franzen/Gast/Joecks aaO
§ 374 AO Rdn 7a f.; Joecks in Franzen/Gast/Joecks aaO
§ 370 AO Rdn. 27 f.; Hellmann in
Hübschmann/Hepp/Spitaler aaO 171. Lfg. November 2001
§ 370 Rdn. 89; Kohlmann aaO § 370 AO, Rdn. 425, a. A.
Schmitz/Wulf wistra 2001, 361, 364 ff.). Dazu gehört auch die
von dem anderen Mitgliedstaat verwaltete Einfuhrumsatzsteuer (vgl. BGH
wistra 2001, 62, 63; a. A. Schmitz/Wulf aaO 367 ff.), und zwar
unabhängig davon, ob sie ihm selbst zusteht oder an die
Europäische Gemeinschaft abgeführt werden muss. Dass
sich das angefochtene Urteil nicht zur ungarischen Tabaksteuer
verhält, beschwert die Angeklagten nicht.
28
(3) Da die Steuerhinterziehung zum Zeitpunkt der Beteiligung der
Angeklagten bereits abgeschlossen und der Angeklagte H. hieran auch
nicht als Täter beteiligt war, kann er lediglich Steuerhehler
sein. Er wurde von den unbekannt gebliebenen Hinterleuten nicht mit der
Einfuhr der Ware in das Zollgebiet der Gemeinschaft betraut; vielmehr
hatte er sich nach den Feststellungen lediglich dazu bereit
erklärt, für den weiteren Transport der Zigaretten
nach England zu sorgen. Sollten die Zigaretten infolge
vorschriftswidriger Gestellung und Anmeldung (§ 370 Abs. 1 Nr.
1 AO) in das Zollgebiet der Gemeinschaft gelangt sein, ist nach den
Urteilsfeststellungen eine (mit-) täterschaftliche Beteiligung
des Angeklagten daran auszuschließen. Sachherrschaft an der
Ware bei Einfuhr in die Europäische Gemeinschaft hatte der
Angeklagte ebenfalls nicht. Er war daher nicht
Erklärungspflichtiger
29
- 14 -
pflichtiger im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO und konnte
bereits deswegen nicht Täter einer Steuerhinterziehung durch
Unterlassen sein.
bb) Durch das Einbinden, Bezahlen und Überwachen des
Spediteurs Ku. hat der Angeklagte H. täterschaftliche
Absatzhilfe zu den Absatzbemühungen der Hinterleute geleistet.
Er wollte sich dadurch selbst bereichern und handelte darüber
hinaus gewerbsmäßig. Dass die Zigaretten in den
Fällen II. 2 und II. 4 der Urteilsgründe vor
Übergabe an den Abnehmer in England sichergestellt wurden,
steht der Vollendung der Hehlereitaten nicht entgegen. Denn die
Tatvarianten des Absetzens und der Absatzhilfe setzen einen
Absatzerfolg nicht voraus (BGHSt 27, 45, 47 ff.; 26, 358, 359 ff.).
30
31
c) Durch dieselben Tathandlungen hat der Angeklagte H. in den
Fällen II. 2 und II. 3 dem Spediteur und durch die jeweils vor
Transportbeginn abgegebene Zusage, an der Weiterbeförderung
von Deutschland nach England mitzuwirken, in allen Fällen auch
den unbekannt gebliebenen Hinterleuten bei der Hinterziehung der
deutschen Tabaksteuer Hilfe geleistet.
aa) Gemäß § 19 TabStG entsteht die deutsche
Tabaksteuer, wenn Tabakwaren unzulässigerweise entgegen
§ 12 Abs. 1 TabStG aus dem freien Verkehr anderer
Mitgliedstaaten zu gewerblichen Zwecken in das Steuergebiet der
Bundesrepublik Deutschland verbracht werden. Die in das Gebiet eines
anderen Mitgliedstaats eingeschmuggelten Zigaretten befinden sich dort
im freien Verkehr. Das anschließende
Überführen der auf dem Schwarzmarkt zu
veräußernden Zigaretten nach Deutschland ohne
Inanspruchnahme des Steueraussetzungsverfahrens (§ 16 Abs. 1
Satz 1 TabStG) ist ein gewerbliches unversteuertes Verbringen (vgl.
BFH, Beschluss vom 6. September 2004 - VII B 62/04; BFH ZfZ 1997, 22
f.; BFH/NV 1996, 934, 935; FG Düsseldorf ZfZ 1996, 152, 153
mit Anmerkung Hampel ZfZ 1996, 358; FG Düsseldorf, Beschl. v.
1. August 2005 - 4 V 2072/05). Durch die
unrechtmäßige Einfuhr aus der Ukraine nach Un-
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- 15 -
garn befanden sich die Zigaretten dort im steuerrechtlich freien
Verkehr. Da somit über die Tabakwaren unverzüglich
nach deren Verbringen in das Steuergebiet der Bundesrepublik
Deutschland eine Steuererklärung abzugeben war (§ 19
Satz 3 TabStG), wurde die deutsche Tabaksteuer mit der Missachtung
dieser Pflicht hinterzogen (§ 370 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 4 Satz 1
AO).
An der Auffassung, dass geschmuggelte Zigaretten auch dann im Sinne von
§ 21 TabStG unmittelbar in das Steuergebiet der Bundesrepublik
Deutschland eingeführt worden sind, wenn sie schon vorher in
einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Gemeinschaften
verbracht worden, dort aber zu keinem Zeitpunkt legal in den freien
Verkehr gelangt sind (vgl. BGH wistra 2004, 475, 476), hält
der Senat nicht fest. Maßgeblich ist allein, ob die
verbrauchsteuerpflichtige Ware überhaupt - legal oder illegal
- in einem Mitgliedstaat in den freien Verkehr gelangt ist, bevor sie
von dort in das Steuergebiet der Bundesrepublik Deutschland verbracht
wurde (vgl. BFH aaO; FG Düsseldorf aaO). Hier waren die
Zigaretten nach dem vorschriftswidrigen Verbringen in die
Europäische Gemeinschaft durch die Hinterleute bereits in
Ungarn in den freien Verkehr gelangt. Sie waren deshalb zwar nicht
gemäß § 21 TabStG i.V.m. Art. 40 ZK beim
Verbringen nach Deutschland zu gestellen. Über sie war jedoch
gemäß § 19 Satz 3 TabStG
unverzüglich eine Steuererklärung abzugeben.
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bb) Der Angeklagte H. war nicht Steuerschuldner und damit nicht
Erklärungspflichtiger. Er hat aber den
Erklärungspflichtigen Hilfe geleistet.
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Steuerschuldner ist gemäß § 19 Satz 2
TabStG, wer verbringt, versendet oder empfängt. Bei der
Auslegung dieser Begriffe ist die eingangs genannte Systemrichtlinie zu
beachten, denn das deutsche Tabaksteuergesetz beruht auf dieser
Richtlinie. Zwar verwendet diese - im Unterschied zum Zollkodex - den
Begriff des „Verbringens“ nicht. Ob der Begriff des
„Verbringens“ in gleicher Weise auszulegen ist wie
bei Art. 38, 40 ZK (ablehnend FG Düsseldorf ZfZ 2006, 380,
381), bedarf jedoch keiner vertieften Erörterung.
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Denn jedenfalls erfordert auch das Verbringen im Sinne von §
19 Satz 1 TabStG ein Minimum an Sachherrschaft an den Tabakwaren bei
der Einfuhr der Ware, das der Angeklagte H. - im Gegensatz zu Ku. -
nicht hatte. Weder nahm er selbst an den Transportfahrten teil, noch
hatte er - im Unterschied zu den unbekannt gebliebenen Hinterleuten -
einen ausreichend gewichtigen Einfluss auf die Durchführung
der Transporte. Insbesondere konnte er den Ablauf der Fahrten nicht
steuern. Er war auch nicht Empfänger der Waren. Seine
Beteiligung beschränkte sich im Wesentlichen darauf, den
Spediteur Ku. an die Zigarettenladungen heranzuführen.
d) Die Beihilfe zur Steuerhinterziehung und die
gewerbsmäßige Steuerhehlerei stehen in allen vier
Fällen zueinander in Tateinheit (§ 52 StGB), denn der
Angeklagte H. hat seine Tatbeiträge jeweils bereits im Vorfeld
des Verbringens der Zigaretten nach Deutschland geleistet. Ob das
Konkurrenzverhältnis der Taten beim Fahrzeugführer
Ku. in den Fällen II. 2 und II. 3 der Urteilsgründe
anders zu beurteilen wäre (vgl. § 29 StGB), braucht
der Senat nicht zu entscheiden.
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2. Der Senat setzt auf Antrag des Generalbundesanwalts durch Beschluss
gemäß der Vorschrift des § 354 Abs. 1a Satz
2 StPO (vgl. BGHR StPO § 354 Abs. 1a Verfahren 3), die bei
einer Schuldspruchänderung entsprechend anwendbar ist, die
Einsatzstrafe (Fall II. 3 der Urteilsgründe) auf zwei Jahre
Freiheitsstrafe und die Gesamtstrafe auf drei Jahre Freiheitsstrafe
herab.
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a) Die Einzelstrafe im Fall II. 3 der Urteilsgründe
(Freiheitsstrafe von zwei Jahren und sechs Monaten), kann keinen
Bestand haben. Denn das Landgericht hat sie dem Strafrahmen des
§ 370 Abs. 3 AO (Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis 10
Jahren) entnommen, der besonders schwere Fälle der
Steuerhinterziehung voraussetzt. Dieser Strafrahmen ist nach der
Schuldspruchänderung nicht mehr eröffnet, weil
§ 370 Abs. 3 AO nur auf die
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unselbständige Qualifikation des § 373 AO, nicht aber
auf den selbständigen Tatbestand der Steuerhehlerei anwendbar
ist (vgl. BGHSt 32, 95, 98 f.). Der Senat mindert deshalb diese
Einzelfreiheitsstrafe auf die angemessene Strafe von zwei Jahren
Freiheitsstrafe (entsprechend der im Fall II. 1 der
Urteilsgründe vom Landgericht unter Zugrundelegung eines
Strafrahmens von drei Monaten bis fünf Jahren Freiheitsstrafe
und eines deutlich geringeren Steuerschadens verhängten
zweithöchsten Strafe) und ermäßigt die
Gesamtfreiheitsstrafe auf drei Jahre.
b) Die übrigen Einzelstrafen haben Bestand. Der Senat
schließt aus, dass sie von der fehlerhaften rechtlichen
Würdigung betroffen sind. Denn die Verweisung in §
374 Abs. 1 AO eröffnet den vom Landgericht angewendeten
Strafrahmen des § 373 AO (drei Monate bis fünf Jahre
Freiheitsstrafe), den das Landgericht sowohl hier als auch in dem
Verfahren gegen Ku. (rechtskräftig mit Senatsbeschluss vom 24.
Mai 2006 - 5 StR 155/06) zutreffend zugrunde gelegt hat. Das
gewerbsmäßige Handeln des Angeklagten H. ist
ausreichend durch die Feststellungen belegt.
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Auf die einzelnen Strafzumessungserwägungen wirkt sich die
Schuldspruchänderung nicht aus, zumal da der Schuldumfang
hiervon nicht berührt wird. Die Zölle sind in Ungarn
in gleicher Höhe angefallen wie dies bei unmittelbarer Einfuhr
nach Deutschland der Fall gewesen wäre. Der
Einfuhrumsatzsteuersatz in Ungarn belief sich im Tatzeitraum sogar auf
25 Prozent. Wegen der Gleichstellung der von Ungarn verwalteten
Zölle und Einfuhrumsatzsteuer mit den entsprechenden deutschen
Steueransprüchen durch § 374 Abs. 2 AO bleibt auch
die Wertigkeit des verletzten Rechtsguts unverändert. Dass das
Landgericht auch den dem deutschen Fiskus entstandenen
Tabaksteuerschaden straferhöhend berücksichtigt hat,
ist nicht zu beanstanden. Denn diese Schadensposition ist auch nach der
Schuldspruchumstellung zu berücksichtigen. Der Senat
schließt aus, dass sich die Zurechnung dieser
Schadensbeträge nur über Gehilfenschaft (anstelle
über Täterschaft) im Ergebnis hätte
auswirken können.
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III.
Die Änderung des Schuldspruchs ist gemäß
§ 357 StPO auf den Nichtrevidenten V. zu erstrecken. Auf
Antrag des Generalbundesanwalts setzt der Senat auch bei ihm die
Einzelfreiheitsstrafe von zwei Jahren im Fall II. 3 der
Urteilsgründe auf eine angemessene Freiheitsstrafe von einem
Jahr und sechs Monaten und die Gesamtfreiheitsstrafe auf zwei Jahre und
drei Monate herab.
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IV.
Auch die Revision der Angeklagten K. ist teilweise erfolgreich, im
Übrigen aber unbegründet im Sinne von § 349
Abs. 2 StPO.
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1. Die Angeklagte K. hat mit ihren jeweils bereits im Vorfeld der
Fahrten von Ungarn nach Deutschland geleisteten Dolmetscherdiensten
sowohl den Spediteur Ku. als auch die Angeklagten H. und V. bei deren
Absatzhilfe als Gehilfin unterstützt. Zugleich hat sie Ku. und
mittelbar den Hinterleuten bei der Hinterziehung der deutschen
Tabaksteuer Hilfe geleistet. Der Schuldspruch ist daher auf Beihilfe
zur Steuerhehlerei in vier Fällen, jeweils in Tateinheit mit
Beihilfe zur Steuerhinterziehung abzuändern.
2. Infolge der Schuldspruchänderung verschiebt sich der
Strafrahmen. Da die Angeklagte selbst nicht
gewerbsmäßig gehandelt hat, sind die Einzelstrafen
dem gemäß §§ 27, 49 Abs. 1 StGB
gemilderten Strafrahmen der § 374 Abs. 1, § 370 Abs.
1 AO, nicht dem des § 373 AO zu entnehmen. Der Senat setzt
daher die gegen die Angeklagte K. verhängten Strafen
entsprechend dem Antrag des Generalbundesanwalts wie folgt herab:
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Im Fall II. 1 der Urteilsgründe: sieben statt zehn Monate
Freiheitsstrafe,
im Fall II. 2 der Urteilsgründe: sechs statt sieben Monate
Freiheitsstrafe,
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im Fall II. 3 der Urteilsgründe: ein Jahr statt ein Jahr und
drei Monate Freiheitsstrafe und
im Fall II. 4 der Urteilsgründe: sechs statt acht Monate
Freiheitsstrafe.
Die Gesamtfreiheitsstrafe ermäßigt der Senat -
ebenfalls antragsgemäß - auf ein Jahr und drei
Monate Freiheitsstrafe.
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