BGH,
Urt. v. 24.10.2002 - 5 StR 600/01
Nachschlagewerk: ja
BGHSt : ja, aber ohne die Ausführungen zu II. 2a und 3a
(Verfahrensrügen)
Veröffentlichung: ja
AO 1977 § 370 Abs. 1 Nr. 2
BranntwMonG § 143
1. Für ein Entziehen von verbrauchsteuerpflichtigen Waren aus
einem Steueraussetzungsverfahren reicht ein Verhalten aus, mit dem
eine bestehende Kontrolle oder Kontrollmöglichkeit
über Waren
beseitigt wird, so daß für die Zollbehörden
die Eigenschaft der Waren
als verbrauchsteuerpflichtig, aber unversteuert nicht mehr erkennbar
ist.
2. Jedes in den Gesamtablauf eingebundene Mitglied einer
Schmuggelorganisation
ist zur Anmeldung der durch die Entziehung entstandenen
Verbrauchsteuern verpflichtet und damit tauglicher Täter einer
Steuerhinterziehung
im Sinne von § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO, wenn es nach
allgemeinen strafrechtlichen Grundsätzen als Mittäter
der Entziehung
anzusehen ist.
3. Zur Berücksichtigung der gesamtschuldnerischen Haftung der
Mitglieder
einer Schmuggelorganisation für entstandene Verbrauchsteuern im
Rahmen der Strafzumessung.
BGH, Urt. v. 24. Oktober 2002 - 5 StR 600/01
LG Berlin -
5 StR 600/01
BUNDESGERICHTSHOF
IM NAMEN DES VOLKES
URTEIL
vom 24. Oktober 2002
in der Strafsache
gegen
1.
2.
3.
wegen Steuerhinterziehung u.a.
- 2 -
Der 5. Strafsenat des Bundesgerichtshofs hat aufgrund der
Hauptverhandlung
vom 23. und 24. Oktober 2002, an der teilgenommen haben:
Vorsitzende Richterin Harms,
Richter Häger,
Richterin Dr. Gerhardt,
Richter Dr. Raum,
Richter Schaal
als beisitzende Richter,
Bundesanwalt
als Vertreter der Bundesanwaltschaft,
Rechtsanwalt H ,
Rechtsanwältin S
als Verteidiger des Angeklagten Ha ,
Rechtsanwalt St ,
Professor J
als Verteidiger des Angeklagten R ,
Rechtsanwalt D
als Verteidiger des Angeklagten T ,
Justizangestellte
als Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle,
- 3 -
am 24. Oktober 2002 für Recht erkannt:
1. Auf die Revisionen der Angeklagten Ha und R
wird das Urteil des Landgerichts Berlin vom 8. Juni
2001 im Strafausspruch aufgehoben.
2. Auf die Revision des Angeklagten T wird das ihn
betreffende, weitere Urteil des Landgerichts Berlin vom
selben Tage im Strafausspruch aufgehoben.
3. Die weitergehenden Revisionen der Angeklagten werden
verworfen.
4. Im Umfang der Aufhebung wird die Sache zu neuer Verhandlung
und Entscheidung, auch über die Kosten der
Revisionen, an eine andere Strafkammer des Landgerichts
zurückverwiesen.
- Von Rechts wegen -
G r ü n d e
Das Landgericht hat die Angeklagten Ha und R wegen
Steuerhinterziehung in sieben Fällen, jeweils begangen in
Tateinheit mit Urkundenfälschung,
zu Gesamtfreiheitsstrafen von vier Jahren und sechs Monaten
bzw. drei Jahren und sechs Monaten verurteilt. Den Angeklagten T
hat es nach Abtrennung des Verfahrens durch gesondertes Urteil
wegen Steuerhinterziehung in sieben Fällen zu einer
Gesamtfreiheitsstrafe
- 4 -
von vier Jahren verurteilt. Die gegen ihre Verurteilung gerichteten
Revisionen
der Angeklagten haben nur zum Strafausspruch Erfolg.
I.
Nach den Feststellungen des Landgerichts gehörten die
Angeklagten
spätestens seit Herbst 1998 zu einer Personenvereinigung, die
arbeitsteilig
im Rahmen einer eingespielten Organisation fortgesetzt Alkohol in
erheblichem
Umfang aus der Europäischen Union an den Zollbehörden
vorbei nach
Polen schmuggelte. Dabei wurden im Zeitraum zwischen Mitte Dezember
1998 und Ende März 1999 von Mitgliedern dieser
Schmuggelorganisation
unter Mitwirkung der Angeklagten sieben Transporte mit je 28.600 Litern
(ein
Lkw) bzw. 57.200 Litern (zwei Lkw) extra reinen Alkohols (96 %iger
Feinsprit)
von Frankreich nach Polen geschmuggelt, die jeweils zunächst
im innergemeinschaftlichen
Steuerversandverfahren unter Steueraussetzung zur Ausfuhr
in die Ukraine abgefertigt worden waren. Die von der Organisation
für
den Schwarzmarkt in Polen bestimmten Alkoholtransporte wurden, um das in
Polen bestehende Einfuhrverbot für Alkohol zu umgehen und um
die nicht
ordnungsgemäße Ausfuhr aus der Europäischen
Union zu verschleiern, bei
der Ausfuhr aus Deutschland als Chemikalien deklariert und unter
Täuschung
der Zollbehörden über die wahre Ladung nach Polen
eingeführt. Dazu
wurden auf deutschem Hoheitsgebiet die im Steueraussetzungsverfahren
mitzuführenden französischen begleitenden
Verwaltungsdokumente (DCA)
gegen gefälschte CMR-Frachtbriefe ausgetauscht, die als Ladung
Chemikalien
auswiesen. Anschließend wurde der jeweils bis dahin auf
Lastkraftwagen
beförderte und von Mitgliedern der Organisation in
Personenkraftwagen begleitete
Alkohol in Hamburg in Bahncontainer umgeladen und per Eisenbahn
nach Polen versandt. Durch die Nichtanmeldung der dem
Steuerversandverfahren
in den sieben Fällen entnommenen Alkoholtransporte wurde
Branntweinsteuer in Höhe von mehr als 7,7 Mio. DM hinterzogen.
- 5 -
Im Rahmen der Arbeitsteilung bei Durchführung der Transporte
war
der Angeklagte T für den Einkauf des Alkohols in Frankreich
und dessen Bezahlung zuständig. Hierbei erhielt er
für jede Lkw-Ladung Alkohol
von der Schmuggelorganisation eine „Belohnung“ von
mindestens
3.000 DM. Insgesamt bestellte er bis März 1999 sechzig
Lkw-Ladungen Alkohol.
Zu der Organisation gehörte auch sein Bruder, der gesondert
verfolgte
P T , der zusammen mit weiteren, zumeist unbekannt gebliebenen
Personen aus Polen die Transporte steuerte, die Tarnpapiere beschaffte
und
den Absatz des Alkohols auf dem Schwarzmarkt in Polen organisierte. In
den
Aufgabenbereich des Angeklagten Ha fiel die Abwicklung der Umladung
der bereits mit gefälschten Frachtpapieren angelieferten
Alkoholladungen
in Bahncontainer sowie die Prüfung der gefälschten
CMR-Frachtbriefe
auf ihre Eignung zur Täuschung. Zur Abwicklung der Umladung
zog er den
Angeklagten R hinzu, der als einer der
geschäftsführenden Gesellschafter
die Lagerei Sch im Hamburger Freihafen leitete.
Für ihre Mitwirkung erhielten der Angeklagte Ha von der
Organisation
3.000 DM je umgeladener Lkw-Ladung, der Angeklagte R 1.000 DM
pro Container. Daneben durfte der Angeklagte R in den vier
Fällen, in
denen die Umladung auf dem Gelände der Firma Sch
durchgeführt wurde (Fälle 1 bis 4 der
Urteilsgründe), als „Risikozuschlag“
eine Rechnung mit einer Gewinnspanne von 500 DM statt
üblicherweise
100 DM pro Container stellen.
Die verfahrensgegenständlichen Transporte gingen im einzelnen
wie
folgt vonstatten:
Der Alkohol wurde von der Organisation bei der Distillerie G in
Aigre/Frankreich bezogen. Dort bestellte der Angeklagte T
jeweils die entsprechende Abnahmemenge. Anschließend wickelte
er die
Bezahlung - zumeist persönlich in bar - über die
Luxemburger Firma E
des Zeugen K ab. Nachdem die Firma E der Herstellerfirma die Bezahlung
des Kaufpreises bestätigt hatte, eröffnete diese als
Versender ein
- 6 -
Steuerversandverfahren unter Steueraussetzung zur Ausfuhr aus dem
Verbrauchsteuergebiet
der Europäischen Gemeinschaft über das Grenzzollamt
Frankfurt/Oder. Als Empfänger wurde die Firma „V
“ in
Vinogradov/Ukraine angegeben, die von der Schmuggelorganisation speziell
zu dem Zweck gegründet worden war, als
Tarnempfängerin aufzutreten. Der
Alkohol wurde dann von Mitgliedern der Schmuggelorganisation mit
Lastzügen
statt zum Ausgangszollamt Frankfurt/Oder nach Hamburg gebracht. Vor
der Anlieferung im Hamburger Hafen wurden die französischen,
bei Alkoholtransporten
im Steuerversandverfahren mitzuführenden begleitenden
Verwaltungsdokumente
(DCA) auf deutschem Hoheitsgebiet gegen CMRFrachtbriefe
ausgetauscht, die als Ladung Chemikalien auswiesen und als
Versender deutsche Tarnadressen nannten. Bei den CMR-Frachtbriefen
handelte es sich um Totalfälschungen, die von Mitgliedern der
Organisation
in Polen für diesen Zweck hergestellt worden waren. Die
begleitenden Verwaltungsdokumente
(DCA) wurden mit nachgemachten Ausfuhrstempeln an
die Firma G , welche die Steuerversandverfahren eröffnet
hatte, zurückgesandt.
Damit sollte der Anschein einer ordnungsgemäßen
Ausfuhr des
Alkohols unter zollamtlicher Überwachung erweckt werden. Ziel
des Austausches
der Frachtpapiere war die Täuschung der polnischen
Zollbehörden zur
Umgehung des polnischen Einfuhrverbotes.
Der Angeklagte Ha prüfte sodann die gefälschten
CMRFrachtbriefe
auf ihre Eignung zur Täuschung und wickelte mit dem Angeklagten
R die Umladung der Alkoholtransporte zum Weiterversand mit
Bahncontainern nach Polen ab. Zur Verschleierung der Alkoholtransporte
schalteten sie die Firma I aus Campione, einer italienischen Enklave
in der Schweiz ein, welche mit der Umladung von
„Chemikalien“ und deren
anschließenden Transport nach Polen unter Einschaltung der
Spedition
Rü beauftragt wurde. In den Fällen 1 bis 4 der
Urteilsgründe
wurde der angelieferte Alkohol auf dem Gelände der Firma Sch C
, in den übrigen Fällen bei einer anderen Firma im
Hamburger Hafen,
in Bahncontainer umgeladen.
- 7 -
Bei Abwicklung der Transporte hielt der Angeklagte Ha Kontakt
zu P T und weiteren polnischen Hintermännern und
übermittelte
ihnen die Containernummern. Diese wurden ihm jeweils vom Angeklagten
R mitgeteilt, der mit dem Geschäftsführer der Firma I
in Verbindung
stand und - sofern die Umladungen nicht auf seinem
Firmengelände
stattfanden - die Containernummern bei der Spedition Rü
erfragte.
Alle drei Angeklagten nahmen zumindest billigend in Kauf, daß
durch
den Austausch der Frachtpapiere in Deutschland und einer damit
verbundenen
Entziehung der Alkoholtransporte aus der zollamtlichen
Überwachung
deutsche Branntweinsteuer entstand; dennoch gaben sie entsprechende
Steueranmeldungen nicht ab. Sie hielten einerseits eine
ordnungsgemäße
Ausfuhr aus der Europäischen Union mit
anschließendem Einführen unter
falscher Warenbezeichnung nach Polen wegen der Zusammenarbeit der
deutschen und polnischen Grenzkontrollstellen nicht für
möglich; andererseits
war für sie nur unversteuerter Alkohol auf dem Schwarzmarkt in
Polen
mit Gewinn absetzbar.
II.
Die Revisionen der Angeklagten sind zum Schuldspruch
unbegründet.
1. Revision des Angeklagten Ha
a) Die Verfahrensrügen entsprechen nicht den Anforderungen des
§ 344 Abs. 2 Satz 2 StPO und sind daher bereits
unzulässig.
b) Die vom Landgericht getroffenen Feststellungen tragen jeweils den
Schuldspruch wegen Urkundenfälschung in Tateinheit mit
Steuerhinterziehung.
- 8 -
aa) Eine unechte Urkunde gebraucht (im Sinne von § 267 Abs. 1
3. Alternative StGB), wer sie zum Zwecke der Täuschung im
Rechtsverkehr
der sinnlichen Wahrnehmung zugänglich macht (vgl. BGHSt 36,
64, 65;
Tröndle/Fischer, StGB 50. Aufl. § 267 Rdn. 23).
Der Angeklagte hat vorsätzlich falsche Urkunden gebraucht,
indem er
die von Mitgliedern der Schmuggelorganisation mit den Alkoholtransporten
angelieferten Totalfälschungen von CMR-Frachtbriefen
für Chemikalienlieferungen
nach dem Umladen auf Bahncontainer in Hamburg den Alkohollieferungen
wieder beifügen ließ. Hierdurch sollten insbesondere
die Zollbehörden
beim Weitertransport des Alkohols auf der Schiene nach Polen
über die
Art der transportierten Ware getäuscht werden.
Die von dem Angeklagten begangene Urkundenfälschung erstreckt
sich auch auf das von anderen Mitgliedern der Schmuggelorganisation auf
deutschem Hoheitsgebiet schon vor dem Anliefern des Alkohols in Hamburg
vorgenommene Austauschen der begleitenden Verwaltungsdokumente mit
gefälschten CMR-Frachtbriefen. Deren Handeln ist dem
Angeklagten wie
eigenes Handeln zuzurechnen. Der Angeklagte war Mittäter
(§ 25 Abs. 2
StGB) aller im Rahmen des Alkoholschmuggels von Frankreich nach Polen
von Mitgliedern der Schmuggelorganisation arbeitsteilig begangenen
Straftaten.
Der Alkoholschmuggel umfaßte das gesamte Tatgeschehen von der
Beschaffung des Alkohols in Frankreich über den Transport nach
Deutschland,
den Austausch der Frachtpapiere, die Umladung in Bahncontainer bis
hin zum Einschmuggeln an den polnischen Zollbehörden vorbei
nach Polen.
(1) Mittäterschaftlich handelt derjenige, der aufgrund eines
gemeinsamen
Tatplans einen für die Deliktsbegehung förderlichen
Tatbeitrag leistet,
welcher sich nach seiner Willensrichtung nicht als bloße
Förderung fremden
Tuns, sondern als Teil der Tätigkeit aller darstellt, und der
dementsprechend
die Handlungen der anderen als Ergänzung seines eigenen
Tatanteils erscheinen
läßt. Ob dies der Fall ist, ist in wertender
Betrachtung zu beant-
9 -
worten. Wesentliche Anhaltspunkte für diese Wertung
können das eigene
Interesse am Taterfolg, der Umfang der Tatbeteiligung und die
Tatherrschaft
oder wenigstens der Wille zur Tatherrschaft sein (st. Rspr., vgl. BGHSt
37,
289, 291; BGHR StGB § 25 Abs. 2 Tatinteresse 2 m. w. N.). Auf
der Grundlage
gemeinsamen Wollens kann dabei sogar eine bloße Mitwirkung
bei der
Tatvorbereitung oder eine sonstige Unterstützungshandlung
ausreichen (vgl.
BGHSt 40, 299, 301; BGH NStZ 1995, 120; 1999, 609). Allerdings kommt
eine (sukzessive) Mittäterschaft dann nicht (mehr) in
Betracht, wenn eine
tatunterstützende „Beteiligungshandlung“
erst nach Beendigung einer Straftat
- also nach dem Handlungsgeschehen, mit dem das Tatunrecht seinen
Abschluß
findet - einsetzt, selbst wenn die Mitwirkung vorher zugesagt worden
ist (vgl. BGH, Beschl. vom 13. August 2002 - 4 StR 208/02;
Tröndle/Fischer,
StGB 50. Aufl. § 22 Rdn. 6, § 25 Rdn. 9 m. w. N.).
Die tatrichterliche Bewertung zur Abgrenzung von
Mittäterschaft und
Beihilfe ist dabei nur begrenzt der revisionsgerichtlichen
Überprüfung zugänglich
(vgl. BGH, Beschl. vom 23. Oktober 1997 - 4 StR 226/97). In
Grenzfällen hat der Bundesgerichtshof dem Tatrichter
für diese Wertung einen
Beurteilungsspielraum eröffnet. Läßt das
angefochtene Urteil - wie
hier - erkennen, daß der Tatrichter die genannten
Maßstäbe erkannt und
vollständig gewürdigt hat, so kann das gefundene
Ergebnis vom Revisionsgericht
auch dann nicht als rechtsfehlerhaft beanstandet werden, wenn eine
andere tatrichterliche Beurteilung möglich gewesen
wäre (vgl. BGH NJW
1997, 3385, 3387; NStZ-RR 1998, 136; jeweils m. w. N.).
(2) Bei Zugrundelegung dieser Maßstäbe ist die vom
Landgericht vorgenommene,
auf der Hand liegende Würdigung des Verhaltens des Angeklagten
als Mittäterschaft und nicht als Beihilfe aus
Rechtsgründen nicht zu
beanstanden.
Der Angeklagte hatte erhebliches Eigeninteresse an den Taten. Auch
wenn sein aus jedem Schmuggeltransport resultierender Gewinn von jeweils
- 10 -
3.000 DM im Hinblick auf das Gesamtvolumen der einzelnen
Alkoholtransporte
nicht sehr bedeutend erscheint, hatte diese Einnahmequelle für
den
Angeklagten erhebliche Bedeutung. Die Taten waren auf vielfache
Tatbegehung
in hoher Tatfrequenz ausgelegt. Jedenfalls durfte das Landgericht die
Tatherrschaft des Angeklagten über einen wichtigen Teil des
Gesamtgeschehens
als ausschlaggebenden Grund für die Annahme einer
Mittäterschaft
heranziehen. Der Angeklagte war in der Schmuggelorganisation
für
den gesamten Bereich der Umladung des Alkohols, der einen hohen
logistischen
Aufwand und die Einschaltung mehrere Firmen erforderte, sowie
für
den Weiterversand der Ware nach Polen verantwortlich (UA S. 8 f.). Zu
seinen
Aufgaben gehörte die Überprüfung der
gefälschten Frachtbriefe auf ihre
Eignung zur Täuschung (UA S. 8) und der Kontakt zu den
polnischen Hintermännern,
die nur aufgrund seiner Übermittlung der Containernummern die
Container in Empfang nehmen und den Alkohol auf den Schwarzmarkt bringen
konnten (UA S. 13). Der in den Tatplan eingeweihte (UA S. 8) Angeklagte
hatte damit innerhalb einer arbeitsteilig und konspirativ handelnden
Schmuggelorganisation (UA S. 14) während eines wesentlichen
Teils des
Geschehensablaufes eine fast alleinige Herrschaft über
wertvolle Ware, auf
der bei einer Überführung in den freien Verkehr
Verbrauchsteuern je Lieferung
von 700.000 DM bzw. 1,4 Mio. DM lasteten.
Die Taten waren, als der Angeklagte seine Tatbeiträge
erbrachte,
noch nicht beendet, weil der Gebrauch der falschen Frachtpapiere
andauerte
und die steuerlichen Erklärungspflichten fortbestanden.
bb) Zu Recht hat das Landgericht den Angeklagten auch wegen
(mittäterschaftlich
begangener) Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370
Abs. 1 Nr. 2 AO, § 25 Abs. 2 StGB) verurteilt. Er hat in
bewußtem und gewolltem
Zusammenwirken mit den anderen für den Austausch der
Frachtpapiere
verantwortlichen Mitgliedern der Organisation gegen die sich aus
§ 143
Abs. 4 Satz 3 BranntwMonG ergebende Pflicht verstoßen,
für die Alkohollieferungen
nach Austausch der begleitenden Verwaltungsdokumente gegen
- 11 -
gefälschte CMR-Frachtbriefe unverzüglich eine
Steueranmeldung abzugeben.
Täter einer Steuerhinterziehung im Sinne von § 370
Abs. 1 Nr. 2 AO
kann freilich nur sein, wer selbst zur Aufklärung steuerlich
erheblicher Tatsachen
besonders verpflichtet ist (vgl. BGHR StGB § 25 Abs. 2
Mittäter 1). Diese
Pflicht ergab sich indes hier für den Angeklagten daraus,
daß er als Entzieher
des Alkohols aus dem Steueraussetzungsverfahren in eigener Person
Steuerschuldner der Branntweinsteuer geworden war (vgl. § 143
Abs. 4
Satz 2 BranntwMonG). Der aus Frankreich im innergemeinschaftlichen
Steuerversandverfahren
zum Zwecke der Ausfuhr in die Ukraine nach Deutschland
transportierte Alkohol wurde diesem Verfahren im Inland entzogen; diese
Entziehung ist dem Angeklagten zuzurechnen.
(1) Der nach den Urteilsfeststellungen im Inland erfolgte Austausch
der Frachtpapiere stellt eine Entziehung des unter Steueraussetzung
transportierten
Alkohols aus diesem Verfahren im Sinne von § 143 Abs. 4 Satz 2
BranntwMonG dar.
(a) Die Alkohollieferungen befanden sich im innergemeinschaftlichen
Steuerversandverfahren und damit in einem Steueraussetzungsverfahren,
als sie zum Zwecke der Ausfuhr aus der Europäischen
Gemeinschaft (zunächst)
nach Deutschland transportiert wurden (§ 141 Abs. 1 Satz 1 Nr.
3
BranntwMonG).
Sie wurden von der Distillerie G in Aigre/Frankreich zur Ausfuhr
aus dem Verbrauchsteuergebiet der Europäischen Union unter
Steueraussetzung
abgefertigt (vgl. Art. 302 L i.V.m. Art. 302 E des
französischen Code
Général des Impôts, CGI; diese Regelung
entspricht § 142 Abs. 1 Branntw-
MonG) und durften steuerfrei in diesem Verfahren durch das Steuergebiet
der Bundesrepublik Deutschland durchgeführt werden (§
133 Abs. 1 Nr. 2,
§ 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 BranntwMonG).
- 12 -
Das Steueraussetzungsverfahren ist auch wirksam eröffnet
worden.
Dem steht nicht entgegen, daß die Schmuggelorganisation nicht
die Absicht
hatte, den Alkohol tatsächlich an die lediglich als
Tarnempfänger angegebene
Firma „V “ in der Ukraine zu liefern.
Zwar ist dann kein wirksames Steueraussetzungsverfahren gegeben,
wenn an einen nicht bezugsberechtigten Empfänger im Inland
geliefert wird
(BFH ZfZ 2000, 312) oder wenn der Versender in dem begleitenden
Verwaltungsdokument
einen nicht existierenden Empfänger angibt und dies auch
weiß (FG Düsseldorf ZfZ 2000, 385).
Diese Fälle liegen hier aber nicht vor. Der Versender, die
Firma G
, hat einen tatsächlich existierenden Empfänger, die
Firma „V “ angegeben
und wollte die Ware auch dorthin liefern. Bei dieser Firma handelte
es sich um eine Tarnfirma, nicht um eine Scheinfirma. Die Tatsache,
daß die
Schmuggelorganisation von Anfang an die Absicht hatte, die Ware nicht in
die Ukraine, sondern nach Polen zu bringen, spielt für die
Wirksamkeit des
eröffneten Steueraussetzungsverfahrens ebensowenig eine Rolle
wie die
Tatsache, daß die angegebene Empfängerfirma die Ware
nicht empfangen
wollte. Entscheidend ist vielmehr, daß der Versender bei
Eröffnung des
Steueraussetzungsverfahrens die Ausfuhr an den angegebenen
Empfänger
tatsächlich beabsichtigte. Selbst wenn die
Empfängerfirma als Scheinfirma
anzusehen wäre, würde dies nicht dazu
führen, ein von Anfang an unwirksames
Steueraussetzungsverfahren annehmen zu können. Die Ware sollte
ausgeführt werden und damit zu keiner Zeit im Inland an einen
nicht bezugsberechtigten
Empfänger gelangen. Ob der Empfänger in einem
Drittland bezugsberechtigt
ist, bleibt für die Wirksamkeit des
Steueraussetzungsverfahrens,
das am Ausgangszollamt endet, ohne Bedeutung. Der Alkohol ist damit
nicht bereits in Frankreich mit Verlassen des Steuerlagers des
Herstellers
des Alkohols in den freien Verkehr gelangt.
- 13 -
Nach der Abfertigung und Entfernung aus dem Steuerlager des Herstellers
wurde der Alkohol unter Beachtung der Förmlichkeiten des
Steueraussetzungsverfahrens
mit den entsprechenden französischen begleitenden
Verwaltungsdokumenten (DCA) von Frankreich nach Deutschland
transportiert.
(b) Der Alkohol wurde im Steuergebiet der Bundesrepublik Deutschland
dem Steueraussetzungsverfahren entzogen.
(aa) Der Begriff des Entziehens aus dem Steueraussetzungsverfahren
im Sinne des § 143 BranntwMonG, der die Rechtsfolgen von
Unregelmäßigkeiten
im Verkehr unter Steueraussetzung regelt, ist weder im BranntwMonG
noch im sonstigen nationalen Recht ausdrücklich definiert.
Seine Bedeutung
ist daher nach allgemeinen Auslegungsgrundsätzen zu ermitteln.
Zwar führt die Auslegung allein anhand der Wortbedeutung nicht
zu
einem sicheren Ergebnis. Ihr ist aber immerhin zu entnehmen,
daß die Entziehung
ein Verhalten voraussetzt, mit dem eine bestehende Kontrolle oder
Kontrollmöglichkeit über Gegenstände
beseitigt wird. Die historische, die teleologische
und die systematische Auslegung - unter Orientierung am
Europäischen
Gemeinschaftsrecht - bestätigen dies.
Da das System der Steueraussetzung von Verbrauchsteuern im
europäischen
Warenverkehr - und damit auch § 143 BranntwMonG - auf
gemeinschaftsrechtlichen
Vorgaben beruht, sind vorrangig diese zur Auslegung
des Begriffs des Entziehens heranzuziehen. Das
Steueraussetzungsverfahren
ist ein durch Gemeinschaftsrecht geschaffenes neues Institut des
Verbrauchsteuerrechts,
das nach Abschaffung der Erhebung von Verbrauchsteuern
im innergemeinschaftlichen Verkehr an den Binnengrenzen der
Mitgliedstaaten
im Zusammenhang mit der Errichtung des europäischen
Binnenmarktes
zum 1. Januar 1993 eingeführt wurde. Es ermöglicht in
Bezug
auf verbrauchsteuerpflichtige Waren die Vornahme bestimmter
Maßnahmen
- 14 -
- wie z.B. die Beförderung -, ohne daß dabei
für die betroffenen Waren ein
Steueranspruch entsteht oder besteht (vgl. Beermann DStZ 1993, 291). Die
Vorschriften über das Steueraussetzungsverfahren wurden durch
das Verbrauchsteuer-
Binnenmarktgesetz vom 21. Dezember 1992 (BGBl I 1992,
2150) als nationale Umsetzung der Richtlinie 92/12/EWG des Rates vom
25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die
Beförderung
und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren (ABl. EG 1992 Nr. L
76
S. 1; im folgenden: Systemrichtlinie) in die deutschen
Verbrauchsteuergesetze
eingefügt; zugleich wurde zur Überwachung der
Verbrauchsteuerverfahren,
insbesondere zur Sicherstellung einer
ordnungsgemäßen Besteuerung,
eine verbrauchsteuerrechtliche Steueraufsicht geschaffen (vgl.
§ 209 ff. AO).
§ 143 BranntwMonG basiert auf Art. 20 (i.V.m. Art. 4 lit. c
und Art. 6
Abs. 1 lit. a) der Systemrichtlinie 92/12/EWG. Der in § 143
BranntwMonG
verwendete Begriff des Entziehens aus dem Steueraussetzungsverfahren
wird allerdings in der Systemrichtlinie ebenfalls nicht definiert. Art.
20 dieser
Richtlinie spricht vielmehr von Unregelmäßigkeiten
und Zuwiderhandlungen,
aufgrund derer eine Verbrauchsteuer entsteht, und setzt damit die
Steuerentstehung,
die Folge des Entziehens, bereits voraus.
Art. 6 Abs. 1 der Systemrichtlinie regelt die
Entstehungstatbestände.
Nach dieser Vorschrift entsteht die Verbrauchsteuer mit der
„Überführung in
den steuerlich freien Verkehr“, darunter auch durch
„jede - auch unrechtmäßige
- Entnahme der Ware aus dem Verfahren der Steueraussetzung“
(Art. 6
Abs. 1 lit. a). Allerdings überläßt es die
Systemrichtlinie wieder dem nationalen
Recht, was als Überführung in den freien Verkehr
anzusehen ist. Nach
Art. 6 Abs. 2 dieser Richtlinie richten sich nämlich die
Voraussetzungen für
das Entstehen des Steueranspruchs und der maßgebende
Verbrauchsteuersatz
nach den Bestimmungen, die zum Zeitpunkt des Entstehens des
Steueranspruchs
in dem Mitgliedstaat gelten, in dem die Überführung
in den
steuerlich freien Verkehr stattfindet.
- 15 -
Der Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) hat zur
Erläuterung, wann eine solche Entnahme vorliegt, mit Urteil vom
5. April 2001 in der Rechtssache C-325/99 - G. van de Water - (Slg.
2001,
I-2729) unter Tz. 35 den Wortlaut der Systemrichtlinie wiederholt:
„Nach Artikel
6 Absatz 1 der Richtlinie gelten als Überführung in
den steuerrechtlich
freien Verkehr nicht nur jede Herstellung oder Einfuhr
verbrauchsteuerpflichtiger
Waren außerhalb eines Verfahrens der Steueraussetzung, sondern
auch jede - auch unrechtmäßige - Entnahme der Waren
aus einem solchen
Verfahren“.
Allerdings lassen die Begründungserwägungen zur
Systemrichtlinie
(92/12/EWG) deutlich werden, daß das Funktionieren des
gemeinschaftsrechtlichen
Verbrauchsteuersystems die Möglichkeit eines jederzeitigen
Zugriffs auf die verbrauchsteuerpflichtige Ware und damit die Kenntnis
des
Ortes, wo sich die Ware befindet, voraussetzt. So wird in der
Begründung zur
Richtlinie ausdrücklich festgestellt: „Die
Durchsetzung des Steueranspruchs
setzt ... eine Kenntnis der Bewegungen der verbrauchsteuerpflichtigen
Waren
voraus. Es ist deshalb ein Begleitpapier für diese Waren
vorzusehen. ...
Jede Ware muß leicht identifizierbar sein.“
Auch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs und der Finanzgerichte
hat bisher noch keine einheitlichen Auslegungskriterien für
die Begriffe
„Entziehen aus dem Steueraussetzungsverfahren“ und
„Überführung in den
freien Verkehr durch unrechtmäßige Entnahme aus dem
Steueraussetzungsverfahren“
entwickelt. Während einerseits das FG Düsseldorf ein
Entziehen
aus dem Steueraussetzungsverfahren immer dann für gegeben
hält,
wenn dieses Verfahren nicht ordnungsgemäß
abgeschlossen worden ist (ZfZ
1998, 211), und somit auch dann, wenn bei einer zur Ausfuhr in das
Außengebiet
im Steueraussetzungsverfahren bestimmten Ware aufgrund der
Fälschung
des begleitenden Verwaltungsdokuments der Transportweg von abhanden
gekommenen Branntweinerzeugnissen nicht nachvollzogen werden
kann (ZfZ 2000, 242), wird andererseits nicht in jedem Fall der
bloße Aus-
16 -
tausch von Begleitpapieren vor der Ausfuhr einer Ware als Entziehung aus
dem Steueraussetzungsverfahren angesehen (vgl. FG München ZfZ
2001,
246 und Urt. vom 12. September 2001 - 3 K 2464/98). Wieder andere legen
den Begriff des Entziehens im Sinne von § 143 BranntwMonG nach
den zu
Art. 203 Abs. 1 Zollkodex (ZK) entwickelten Grundsätzen aus
(vgl. FG Hamburg,
Urt. vom 24. April 2001 - IV 285/98).
Allerdings gibt es zum zollrechtlichen Begriff „Entziehen aus
der zollamtlichen
Überwachung“ (Art. 203 Abs. 1 ZK) eine gefestigte
Rechtsprechung.
Danach ist zur Aufrechterhaltung der Kontrollmöglichkeit
über Waren,
die sich im (zollrechtlichen) Versandverfahren befinden,
grundsätzlich erforderlich,
daß diese nur in einer mit dem Versandverfahren zu
vereinbarenden
Weise behandelt werden (BFH ZfZ 2000, 419). Steht die Behandlung des
Zollversandguts in keinem Zusammenhang mit dieser Beförderung,
so gerät
es in der Regel außerhalb der Kontrolle im Rahmen der
zollamtlichen Überwachung
und ist damit entzogen (BFHE 144, 311, 313). Maßgebliches
Kriterium
für die Abgabenbefreiung in einem Versandverfahren ist die
ständige
Kontrollmöglichkeit der Ware durch die für das
Verfahren zuständigen Behörden.
Noch deutlicher wird das Erfordernis der jederzeitigen
Kontrollmöglichkeit
für ein solches Versandverfahren in der Rechtsprechung des EuGH
zum Begriff des Entziehens aus zollamtlicher Überwachung: Mit
Urteil des
EuGH vom 11. Juli 2002 in der Rechtssache C-371/99 - Liberexim BV
(ZfZ 2002, 338), das insoweit auch auf die Entscheidung des EuGH in der
Rechtssache C-66/99 (D. Wandel, Slg. 2001, I-873) Bezug nimmt, ist der
Begriff der Entziehung so zu verstehen, „daß er
jede Handlung oder Unterlassung
umfaßt, die dazu führt, daß die
zuständige Zollbehörde auch nur
zeitweise am Zugang zu einer unter zollamtlicher Überwachung
stehenden
Ware und an der Durchführung der vom gemeinschaftlichen
Zollrecht vorgesehenen
Prüfungen gehindert wird“ (Tz. 55), wobei es nicht
erforderlich ist,
daß insoweit ein subjektives Element vorliegt (Tz. 61).
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Auch wenn diese Rechtsprechung zum zollrechtlichen Entziehungstatbestand
nicht ohne weiteres auf die Entziehung aus dem
Steueraussetzungsverfahren
bei verbrauchsteuerpflichtigen Waren übertragen werden
kann, so wird anhand einer systematischen Auslegung deutlich,
daß den Begriffen
des Entziehens aus einem (zollrechtlichen) externen Versandverfahren
und des Entziehens aus einem Steueraussetzungsverfahren wegen der
Parallelität der Regelungen und ihrer inneren Verzahnung
zumindest weitgehend
derselbe Bedeutungsgehalt zukommt.
Die Regelungssysteme des EG-Zollrechts und des EG-Verbrauchsteuerrechts
haben beide ihre Rechtsquellen im Europäischen
Gemeinschaftsrecht
und dienen gemeinsam der Verwirklichung des Europäischen
Binnenmarktes (vgl. Art. 14 EG). Während das
Europäische Zollrecht
seine Grundlage im Zollkodex (Verordnung Nr. 2913/92/EWG des Rates zur
Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften) und der
zugehörigen Durchführungsverordnung
Nr. 2454/93/EWG hat, ist das Verbrauchsteuerrecht in
der Europäischen Union durch die System-, Struktur- und
Steuersatzrichtlinien
weitgehend harmonisiert; dabei sind die
Steuerentstehungstatbestände
durch die Systemrichtlinie Nr. 92/12/EWG bereits im einzelnen
einheitlich
festgelegt (Art. 6 Abs. 1, Art. 14 Abs. 3). Sowohl für das
EG-Zollrecht als
auch parallel dazu für das EG-Verbrauchsteuerrecht sind die
Kontrollen an
den Binnengrenzen zur Schaffung des Europäischen Binnenmarktes
abgeschafft
worden; sie wurden durch gemeinsame Zoll- und harmonisierte
Verbrauchsteuerregelungen
ersetzt (vgl. zum Verbrauchsteuerrecht Beermann
DStZ 1993, 257 ff., 291 ff.; Wolffgang in Lenz, EG-Vertrag 2. Aufl.
Art. 93
Rdn. 27 ff.).
Beiden Rechtssystemen ist auch gemeinsam, daß Waren, die zum
Zwecke der Ausfuhr in einem Versandverfahren befördert werden,
der zollamtlichen
Überwachung unterliegen (Zoll: externes Versandverfahren,
Art. 59 Abs. 2 i.V.m. Art. 4 Nr. 13 ZK, Art. 84 Abs. 1 lit. a, Art. 91
ZK; Verbrauchsteuern:
Steueraussetzungsverfahren, Art. 5 Abs. 2, Art. 15 Abs. 1
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Systemrichtlinie 92/12/EWG i.V.m. § 209 AO). Die zollamtliche
Überwachung
soll in diesen Fällen sicherstellen, daß
für die Waren, wenn sie nicht
bestimmungsgemäß
ausgeführt werden, die gesetzlichen Abgaben erhoben werden.
Wird eine verbrauchsteuerpflichtige Ware in einem zollrechtlichen
Nichterhebungsverfahren (Art. 84 Abs. 1 lit. a) transportiert, dann
befindet sie
sich automatisch auch unter Steueraussetzung (vgl. Art. 5 Abs. 2
Systemrichtlinie
92/12/EWG). Für den Fall der Einfuhr verweisen die
Verbrauchsteuergesetze
sogar insgesamt auf die für Zölle geltenden
Vorschriften (vgl. § 21
Abs. 2 UStG; § 147 Abs. 1 BranntwMonG; § 21 TabStG;
§ 13 KaffeeStG;
§ 23 MinöStG; § 13 Abs. 1 BierStG).
Sowohl mit dem zollrechtlichen Versandverfahren als auch mit dem
Steueraussetzungsverfahren werden Transporterleichterungen für
Waren
normiert, die nicht im Gemeinschaftsgebiet in den freien Verkehr
gelangen
sollen. Beide Verfahren können als Massenverfahren aber nur
dann dauerhaft
funktionieren, ohne das Abgabensystem als solches zu
gefährden, wenn
der Aufenthaltsort der in dem Versandverfahren beförderten
Ware stets bekannt
ist. Nur dann ist nämlich sichergestellt, daß die
anfallenden Abgaben
erhoben werden können, wenn die Ware aus dem Verfahren heraus
einer
abgabepflichtigen Verwendung zugeführt wird. Solches kann aber
dann nicht
mehr festgestellt werden, wenn die zuständigen staatlichen
Stellen keine
Kenntnis mehr vom Aufenthaltsort der Ware haben. Deshalb ist das
Steueraussetzungsverfahren
- ebenso wie das zollrechtliche externe Versandverfahren
- gekennzeichnet durch eine stattfindende zollamtliche
Überwachung
bzw. Steueraufsicht (vgl. Schroer-Schallenberg in:
Europäisches Forum für
Außenwirtschaft, Verbrauchsteuern und Zoll e.V. (Hrsg.),
Hemmnisse und
Sanktionen in der EU, S. 125).
Diese Parallelität und enge innere Verzahnung der beiden
Regelungssysteme
ließe eine wesentlich unterschiedliche Auslegung des Begriffs
der
Entziehung systemwidrig und nicht nachvollziehbar erscheinen. Bei der
Auslegung des Begriffs der Entziehung bzw. der Entnahme sind daher
für die
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zollrechtlichen und die verbrauchsteuerrechtlichen Versandverfahren
weitgehend
dieselben Grundsätze zu beachten, insbesondere das Erfordernis
einer
ständigen Kontrollierbarkeit der Waren als Voraussetzung
für den Ausnahmefall
der Abgabenbefreiung. Auf der Grundlage dieser Erwägungen ist
mit
Blick auf die Rechtsprechung des EuGH, daß zollrechtlich eine
Entziehung
vorliegt, wenn „die zuständige Zollbehörde
auch nur zeitweise am Zugang zu
einer unter zollamtlicher Überwachung stehenden Ware und an
der Durchführung
der vom gemeinschaftlichen Zollrecht vorgesehenen Prüfungen
gehindert
wird“ (vgl. Urteil des EuGH in der Rechtssache C-66/99 - D.
Wandel,
Slg. 2001, I-873, Tz. 55), jedenfalls immer dann ein Entziehen aus einem
Steueraussetzungsverfahren gegeben, wenn durch einen objektiven
Verstoß
gegen die Regeln der Steueraussetzung eine auch nur
vorübergehende Unterbrechung
der Steueraufsicht gegeben ist (so auch Reiche in Teichner/
Alexander/Reiche, MinöStG § 18 Rdn. 35). In einem
solchen Fall ist
nämlich die Ware als in einem steuerrechtlich freien Verkehr
befindlich anzusehen
(vgl. Reiche aaO Rdn. 33; Beermann aaO S. 292; Soyk ZfZ 1998, 2,
4 f. m. w. N.). Die nach der Systemrichtlinie 92/12/EWG erforderliche
Kenntnis
der Bewegungen der verbrauchsteuerpflichtigen Waren ist dann nicht
mehr gegeben.
Einer Vorlage an den EuGH zur Klärung des Begriffes der
Entnahme
verbrauchsteuerpflichtiger Waren aus dem Verfahren der Steueraussetzung
(Art. 6 Abs. 1 lit. a der Systemrichtlinie) in einem
Vorabentscheidungsverfahren
(Art. 234 Abs. 3 EG) bedarf es hier nicht. Art. 234 EG hat
zum Ziel, die einheitliche Auslegung und Anwendung des
Gemeinschaftsrechts
in sämtlichen Mitgliedstaaten sicherzustellen. Dabei soll mit
Abs. 3
des Art. 234 EG durch das Auslegungsmonopol des EuGH für
Regelungen
des Gemeinschaftsrechts insbesondere verhindert werden, daß
sich in einem
Mitgliedstaat eine nationale Rechtsprechung herausbildet, die mit den
Normen
des Gemeinschaftsrechts nicht in Einklang steht (EuGH NJW 1983,
2751). Eine Vorlage an den EuGH ist daher nur dann entbehrlich, wenn im
konkreten Fall bereits eine gesicherte Rechtsprechung des EuGH vorliegt
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oder die richtige Anwendung des Gemeinschaftsrechts derart offenkundig
ist,
daß kein vernünftiger Zweifel an der Entscheidung
der gestellten Frage bleibt
(EuGH NJW 1983, 1257). Zwar hat der EuGH eine Auslegung des Begriffs
der Entziehung für das Steueraussetzungsverfahren bisher noch
nicht vorgenommen.
Es besteht aber angesichts der Rechtsprechung des EuGH zum
zollrechtlichen Begriff des Entziehens unter Berücksichtigung
der Systematik
und der Entstehungsgeschichte der betroffenen Regelungsmaterien kein
ernsthafter Zweifel daran, daß der EuGH für den
Begriff des Entziehens aus
dem Steueraussetzungsverfahren zur selben Auslegung wie für
den zollrechtlichen
Begriff des Entziehens gelangen würde. Die gesicherte
Rechtsprechung
des EuGH zum Begriff des Entziehens im Zollrecht, die der Senat
seiner Auslegung des Begriffs des Entziehens aus dem
Steueraussetzungsverfahren
zugrundelegt, läßt neben der vom Senat vorgenommenen
Auslegung
keine weiteren vernünftigerweise möglichen
Auslegungen mehr zu.
Damit lag im Entfernen der begleitenden Verwaltungsdokumente von
der im innergemeinschaftlichen Steuerversandverfahren
beförderten Alkohollieferung
und der Ersetzung durch auf nicht verbrauchsteuerpflichtige Waren
lautende CMR-Frachtbriefe eine Entziehung aus dem
Steueraussetzungsverfahren
im Sinne des § 143 BranntwMonG. Für die
zuständigen Behörden
war es ab diesem Zeitpunkt auch bei einer möglichen Kontrolle
der Begleitpapiere
nicht mehr erkennbar, daß es sich bei der Ware um eine
verbrauchsteuerpflichtige,
aber unversteuerte Ware handelt.
(bb) Der Einwand, eine Verkürzung von Verbrauchsteuern
könne dann
nicht gegeben sein, wenn der Nachweis erbracht sei, daß die
Ware letztlich
tatsächlich noch ausgeführt worden sei, greift nicht
durch. Entgegen der Ansicht
der Verteidigung steht die Tatsache der späteren Ausfuhr des
Alkohols
der Annahme einer (vorher erfolgten) Entziehung aus dem
Steueraussetzungsverfahren
nicht entgegen. Wie dies bereits in den
Begründungserwägungen
zur Systemrichtlinie 92/12/EWG zum Ausdruck kommt, sind
Steueraussetzungsverfahren
sehr formelle Verfahren, die auf eine hinreichende
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Kontrollmöglichkeit der in diesen Verfahren transportierten
Erzeugnisse angewiesen
sind. Besteht diese Kontrollmöglichkeit für die
zuständigen Steuerbehörden
nicht mehr, ist die Ware in den freien Verkehr gelangt und damit
der Besteuerungstatbestand erfüllt. Die Tatsache,
daß Bewegungen dieser
verbrauchsteuerpflichtigen Ware über einen längeren
Zeitraum ohne Kenntnis
der zuständigen Behörden vonstatten gegangen sind,
steht mit den
Grundprinzipien des Steueraussetzungsverfahrens so im Widerspruch,
daß
es für die Frage der Entziehung nicht darauf ankommen kann, ob
die Ware
letztlich einer steuerfreien Verwendung zugeführt wird oder
nicht bzw. ob das
mit dem Steueraussetzungsverfahren beabsichtigte Ziel der Ausfuhr noch
erreicht wird. Der Verstoß gegen die Vorschriften des
innergemeinschaftlichen
Versandverfahrens ist auch so erheblich, daß er nicht
lediglich als Verletzung
bloßer Ordnungsvorschriften angesehen werden kann. Entgegen
Schroer-Schallenberg (aaO S. 130 f.) liegt darin nicht lediglich ein
Verfahrensverstoß
ohne steuerschuldrechtliche Konsequenzen. Das Steueraussetzungsverfahren
ist nämlich hier durch die Ausfuhr unter Vorlage falscher
Frachtpapiere überhaupt nicht abgeschlossen worden. Das
Verfahren der
Steueraussetzung ist erst dann erledigt, wenn die Ausgangszollstelle
bescheinigt,
daß die verbrauchsteuerpflichtigen Waren die Gemeinschaft
verlassen
haben (Art. 19 Abs. 4 Satz 2 Systemrichtlinie 92/12/EWG). Auch sind
die in § 143 Abs. 1 Satz 1 BranntwMonG für den Fall
des Entziehens normierten
Ausnahmen von der Steuerentstehung nicht gegeben. Der Alkohol
ist weder nachweislich untergegangen, noch an Personen im Steuergebiet
abgegeben worden, die zum Bezug von Erzeugnissen unter Steueraussetzung
berechtigt sind; ein dem Untergang nach § 143 Abs. 1 Satz 2
Branntw-
MonG gleichstehender Schwund liegt ebenfalls nicht vor. Etwas anderes
ergibt
sich auch nicht aus der Vorschrift des § 143 Abs. 1 Satz 3
Branntw-
MonG, die keine tatbestandlichen Einschränkungen für
die Fälle der Steuerentstehung
bei einer „echten“ Entziehung nach § 143
Abs. 1 Satz 1
BranntwMonG enthält, sondern im Gegenteil für
bestimmte - hier nicht vorliegende
- Fallkonstellationen die Fiktion einer Entziehung aus dem
Steueraussetzungsverfahren
normiert.
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Im übrigen muß die Frage, ob eine Entziehung gegeben
ist, zum Zeitpunkt
einer möglichen Entziehung eindeutig zu klären sein.
Ob eine Entziehung
vorliegt, kann damit nicht von einem zukünftigen ungewissen
Ereignis
(eventuelle tatsächliche Ausfuhr auf anderem als dem
vorgesehenen Wege)
abhängig gemacht werden; die tatsächliche Ausfuhr
führt auch nicht zu einem
automatischen nachträglichen Wegfall einer einmal entstandenen
Verbrauchsteuer.
Wird die Ware letztlich doch noch ausgeführt, kann dies
steuerschuldrechtlich
allenfalls - damit die Erhebung der Steuer für eine
ausgeführte
Ware nicht einer ungewollten Sanktion gleichkommt (vgl. BFH
DStRE 2002, 54, 56) - für die Frage eines möglichen
Erlasses der Steuer
(vgl. § 227 AO; Art. 239 ZK) und steuerstrafrechtlich nur
für die Frage der
Strafzumessung von Bedeutung sein.
(2) Der Angeklagte Ha ist aufgrund des Besteuerungstatbestandes
§ 143 Abs. 4 Satz 2 BranntwMonG Steuerschuldner der durch die
Entziehung anfallenden Branntweinsteuer geworden. Zwar hat der
Angeklagte
die Entziehung nicht in eigener Person vorgenommen - vielmehr wurde
der Alkohol im Hamburger Hafen bereits mit den gefälschten
CMRFrachtbriefen
angeliefert (vgl. UA S. 8) -; ihm ist aber die Entziehung des
Alkohols aus dem Steueraussetzungsverfahren durch andere Mitglieder der
Organisation wie eigenes Tun zuzurechnen.
Das BranntwMonG definiert nicht, wer Verantwortlicher einer Entziehung
im Sinne des § 143 BranntwMonG und damit Täter einer
Steuerhinterziehung
sein kann.
Eine ausdifferenzierte Regelung, wer bei einer Entziehung aus der
zollamtlichen Überwachung Zollschuldner wird, findet sich in
Art. 203 Abs. 3
Zollkodex (ZK): Es sind dies nicht nur die Personen, welche die Ware der
zollamtlichen Überwachung entzogen haben (1. Spiegelstrich),
sondern auch
diejenigen Personen, die an dieser Entziehung beteiligt waren
(2. Spiegelstrich) und sogar die Personen, welche die Ware in Besitz
gehabt
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haben, obwohl sie im Zeitpunkt des Erhalts der Ware wußten
oder billigerweise
hätten wissen müssen, daß diese der
zollamtlichen Überwachung entzogen
war (3. Spiegelstrich).
Diese Regelung kann allerdings nicht auf die Entziehung aus dem
Steueraussetzungsverfahren übertragen werden. Sie legt
nämlich nicht fest,
wer als Entzieher anzusehen ist, sondern bestimmt lediglich,
daß neben dem
Entzieher weitere Personen, z. B. Gehilfen, Steuerhehler, weitere
Zollschuldner
werden. Eine solche Regelung enthält § 143
BranntwMonG nicht. Gegen
eine Regelungslücke insoweit und eine analoge Anwendung von
Art. 203
Abs. 3 ZK spricht, daß beide Vorschriften etwa zum selben
Zeitpunkt (1992)
Gesetz geworden sind, der Gesetzgeber jedoch unterschiedliche Regelungen
getroffen hat. Allenfalls kann aus der Regelung des Art. 203 Abs. 3 ZK
im Umkehrschluß geschlossen werden, daß
bloße Gehilfen bei einer Entziehung
nicht selbst als Entzieher anzusehen sind.
Wer als Täter einer Entziehung anzusehen ist, muß
damit sowohl für
§ 143 BranntwMonG als auch für Art. 203 Abs. 3 ZK
nach allgemeinen
Grundsätzen bestimmt werden.
Nach der Rechtsprechung des BFH (zur Entziehung aus zollamtlicher
Überwachung) ist Täter der Entziehungshandlung
derjenige, der die Handlung
selbst ausführt, wie auch derjenige, der die Handlung
veranlaßt, d.h. die
Tatherrschaft hat (vgl. BFHE 161, 266, 270; BFH ZfZ 2000, 419).
Für die Bestimmung
der Täterschaft einer vorsätzlich
herbeigeführten Entziehung im
Sinne von § 143 BranntwMonG sind damit die von der
Rechtsprechung für
die Mittäterschaft bei einer Straftat entwickelten
Grundsätze (vgl. oben) entsprechend
anzuwenden. Der Senat verkennt dabei nicht, daß es sich bei
§ 143 BranntwMonG um einen Steuerentstehungstatbestand und
nicht um
einen Straftatbestand handelt: Erst wenn feststeht, daß der
Steuertatbestand
erfüllt ist, ergeben sich im Sinne des § 370 AO
strafrechtlich relevante steuerliche
Verhaltenspflichten (die Pflicht zur Abgabe einer Steueranmeldung).
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Die Haftungsnorm des § 143 Abs. 4 Satz 2 BrannwMonG hat aber
zumindest
für den Fall vorsätzlicher Entziehung einen
deliktischen Charakter, was die
Heranziehung der Grundsätze über die
Mittäterschaft rechtfertigt.
Danach ist die rechtliche Würdigung des Landgerichts, den
Angeklagten
Ha wegen seiner fast alleinigen Tatherrschaft über einen
wesentlichen
Teil des Geschehensablaufes innerhalb einer arbeitsteilig und
konspirativ handelnden Schmuggelorganisation als Mittäter des
gesamten
Alkoholschmuggels (siehe oben) und damit auch als Entzieher des Alkohols
aus dem Steueraussetzungsverfahren anzusehen, aus
Rechtsgründen nicht
zu beanstanden. Dem steht nicht entgegen, daß der Alkohol
bereits mit ausgetauschten
Frachtpapieren in Hamburg angeliefert wurde, als der eigentliche
Tatbeitrag des Angeklagten Ha erst einsetzte. Die Entziehung des
Alkohols aus dem Steueraussetzungsverfahren war durch die
bloße Auswechslung
der Frachtpapiere noch nicht so weit abgeschlossen, daß eine
Beteiligung des Angeklagten Ha an ihr nicht mehr möglich
gewesen
wäre und seine Handlungen damit nur noch dem Absatz
(§ 374 AO) einer
bereits dem Verfahren entzogenen Ware oder der Begünstigung
(§ 257
StGB) anderer Personen hätten dienen können. Die
Alkohollieferungen befanden
sich bis zur Umladung durch die Angeklagten Ha und R
noch in denselben Lkw, die in den ursprünglichen
Versandpapieren als
Transportmittel angegeben waren, und waren, bis sie in den Machtbereich
der Angeklagten Ha und R gelangten, noch nicht zur Ruhe gekommen.
Erst durch die Überprüfung der
„neuen“ Frachtpapiere auf ihre Eignung
zur Täuschung durch den Angeklagten Ha und die Umladung
der Alkoholladungen in Bahncontainer wurde die Entziehung des Alkohols
aus dem Steueraussetzungsverfahren endgültig abgeschlossen.
(3) Ohne Rechtsfehler hat das Landgericht den Angeklagten damit als
Mittäter einer Steuerhinterziehung durch Unterlassen
(§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO)
angesehen. Er hat nach Entziehung des Alkohols aus dem
Steueraussetzungsverfahren
als Steuerschuldner (§ 143 Abs. 4 Satz 2 BranntwMonG) in
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bewußtem und gewolltem Zusammenwirken mit den anderen
für den Austausch
der Frachtpapiere verantwortlichen Mitgliedern der Organisation
unterlassen,
gemäß § 143 Abs. 4 Satz 3 BranntwMonG
unverzüglich für die
entzogenen Erzeugnisse eine Steueranmeldung abzugeben. Auf diese Weise
konnte die Organisation den Alkohol ohne Belastung mit deutscher
Branntweinsteuer auf dem polnischen Schwarzmarkt mit Gewinn absetzen.
c) Die Beweiswürdigung hält ebenfalls rechtlicher
Nachprüfung stand.
Es ist grundsätzlich Sache des Tatrichters, die Beweise zu
würdigen.
Das Revisionsgericht kann die tatrichterliche Beweiswürdigung
auf die Sachbeschwerde
nur unter dem Gesichtspunkt würdigen, ob sie Rechtsfehler
enthält.
Dies ist dann der Fall, wenn die im Urteil mitgeteilten
Überlegungen des
Tatrichters in sich widersprüchlich, lückenhaft oder
unklar sind oder sie gegen
Denkgesetze oder anerkannte Erfahrungssätze
verstoßen (st. Rspr., vgl.
nur BGHR StPO § 261 Beweiswürdigung 2). Solches ist
hier nicht gegeben.
aa) Das Landgericht hat sich auf ausreichender Tatsachengrundlage
davon überzeugt, daß die in Hamburg umgeladenen
Alkoholmengen mit dem
bei der Firma G in Frankreich geladenen Alkohol identisch waren.
Dieser Schluß ist möglich, zwingend braucht er nicht
zu sein. Bei seiner
Überzeugungbildung durfte das Landgericht der Tatsache,
daß die Lastzüge
während des Transportes nicht gewechselt wurden, hohes Gewicht
beimessen
(UA S. 23). Die Strafkammer hat hierbei die Möglichkeit nicht
verkannt,
daß eine Entladung des Alkohols und eine Beladung mit anderen
Alkoholmengen
durchaus möglich gewesen wäre, hat aber diese - eher
fernliegende
- Möglichkeit im Hinblick auf den erhöhten
organisatorischen und finanziellen
Aufwand, das höhere Entdeckungsrisiko und die mangelnde
Eignung zur
Verschleierung des Transportwegs bei Benutzung derselben Lastkraftwagen
als unwahrscheinlich angesehen. Auch die festgestellte Differenz in der
Grädigkeit
des sichergestellten Alkohols von 0,3 % Vol. gegenüber den
Herstellerangaben
hat das Landgericht in seine Erwägungen einbezogen. Nach
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vertretbarer Ansicht der insoweit sachverständig beratenen
Strafkammer liegt
die Abweichung im Rahmen der üblichen Toleranz, so
daß von einer Meßdifferenz
auszugehen ist.
bb) Die Erwägungen, aufgrund derer das Landgericht zur
Überzeugung
gelangt ist, daß der Austausch der Frachtpapiere noch nicht
in Frankreich,
sondern erst in Deutschland erfolgt ist, begegnet ebenfalls keinen
durchgreifenden Bedenken.
Auch hier hat das Landgericht die Möglichkeit eines Austauschs
bereits
in Frankreich oder in den Benelux-Staaten gesehen und erörtert
(UA
S. 25). Wenn das Landgericht diese Möglichkeit dann aber unter
Hinweis
darauf wieder verworfen hat, daß zum einen die
tatsächlich gefahrene Route
nach Hamburg von der zu dem in den Frachtpapieren angegebenen Zielort
Frankfurt/Oder erst auf deutschem Hoheitsgebiet abzweigt, zum anderen
die
verwendeten Tarnpapiere ausschließlich auf deutsche
Tarnversender und
polnische Empfänger ausgestellt waren, die in Frankreich oder
den Benelux-
Staaten Argwohn erweckt und zu einem höheren Risiko
geführt hätten, ist
dies aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden.
cc) Im Ergebnis ohne durchgreifenden Rechtsfehler hat sich das
Landgericht auch davon überzeugt, daß der Angeklagte
Ha zumindest
billigend in Kauf genommen hat, daß durch die vorgenommene
Abwicklung
der Alkoholtransporte (auch) deutsche Verbrauchsteuer entstehen und
durch
die Nichtanmeldung hinterzogen werden könnte.
(1) Der Angeklagte Ha hat sich eingelassen, er habe nicht an
die Entstehung von Verbrauchsteuern durch den Austausch der
Frachtpapiere
durch auf Chemikalien lautende Fälschungen gedacht (UA S. 16,
24). Er
sei nur von einem Verstoß gegen polnische
Zollformalitäten, die ihm egal
gewesen seien, ausgegangen und habe nicht geglaubt, sich in Deutschland
strafbar zu machen. Auch habe er nicht gewußt, daß
der Alkohol bis Ham-
27 -
burg im Steueraussetzungsverfahren transportiert worden sei. Der Pole,
der
ihn beauftragt habe und dessen Namen er nicht nennen wolle, habe ihm
erklärt,
es sei Ware im Freiverkehr, nicht aus einem Steuerlager.
Das Landgericht konnte sich von einer positiven Kenntnis des
Angeklagten,
daß der Alkohol im Steueraussetzungsverfahren transportiert
worden
sei (UA S. 27), nicht überzeugen. Die Strafkammer sieht es
jedoch als
erwiesen an, daß der Angeklagte den Transport im
Steueraussetzungsverfahren,
die Entstehung von Verbrauchsteuern durch den Austausch der
Frachtpapiere und - ohne dies ausdrücklich zu
erwähnen - seine Pflicht,
dann die Ware bei den Steuerbehörden anzumelden, zumindest
billigend in
Kauf genommen hat.
(2) Die Erwägungen, aufgrund derer sich das Landgericht von
einem
bedingten Tatvorsatz des Angeklagten Ha überzeugt hat, lassen
keinen
durchgreifenden Rechtsfehler zu seinem Nachteil erkennen.
Der Eintritt einer Steuerverkürzung ist Tatbestandsmerkmal des
§ 370
AO. Damit setzt auch die innere Tatseite der Steuerhinterziehung voraus,
daß der Täter den angegriffenen Steueranspruch dem
Grunde nach kennt
und dessen Höhe zumindest für möglich
hält (BGH wistra 1989, 263; 1990,
193, 194; 1995, 191; 1998, 225, 226). Einer genauen Kenntnis der
steuerlichen
Vorschriften bedarf es insoweit nicht (BGH wistra 1998, 225, 226).
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs sind
entlastende
Angaben eines Angeklagten, für deren Richtigkeit oder
Unrichtigkeit
es keine (ausreichenden) Beweise gibt, nicht ohne weiteres den
Urteilsfeststellungen
als unwiderlegbar zugrundezulegen. Vielmehr muß der Tatrichter
auf der Grundlage des gesamten Beweisergebnisses entscheiden, ob diese
Angaben geeignet sind, seine Überzeugungsbildung zu
beeinflussen (BGHSt
34, 29, 34; BGH wistra 1998, 225, 226). Dies gilt im besonderen
Maße bei
der Behauptung eines dem Angeklagten günstigen inneren
Vorgangs, ohne
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daß objektivierbare Tatsachen, in denen die angebliche innere
Einstellung
einen erkennbaren Niederschlag gefunden hätte, deutlich
würden (BGH wistra
1998, 225, 226; BGH, Urt. vom 7. September 1993 - 1 StR 325/93). Der
Tatrichter muß allerdings die vorhandenen Beweise einer
erschöpfenden
Würdigung unterziehen und dabei auch äußere
Umstände bei der Beurteilung
der subjektiven Seite mit heranziehen (vgl. BGH StPO § 261
Einlassung
5).
Diese Grundsätze hat das Landgericht beachtet. Wenn es mangels
konkreterer Anhaltspunkte im wesentlichen auf die Umstände der
Beauftragung
des Angeklagten in Verbindung mit seinen langjährigen
beruflichen Erfahrungen
als selbständiger Vollkaufmann im Exportgeschäft mit
den dort
bestehenden Regeln und Usancen abstellt und deshalb die Einlassung des
Angeklagten für widerlegt hält, ist dies rechtlich
nicht zu beanstanden. Das
Landgericht durfte dabei auch den naheliegenden Schluß
ziehen, daß der
von dem Angeklagten angegebene Zweck seines Tuns, der Verkauf des
Alkohols
auf dem polnischen Schwarzmarkt mit Gewinn, wegen der hohen
Verbrauchsteuern mit in der Europäischen Union versteuertem
Alkohol nicht
zu erreichen gewesen wäre.
(3) Ein durchgreifender Rechtsfehler ergibt sich auch nicht aus der
Erwägung des Landgerichts, daß die Angeklagten
selbst dann vorsätzlich
gehandelt hätten, wenn sie zu Unrecht davon ausgegangen sein
sollten, der
Austausch fände in Frankreich statt (UA S. 29).
Das Landgericht ist der Ansicht, daß in diesem Fall eine
Verkürzung
französischer Steuern vorliege; eine wesentliche Abweichung
des tatsächlichen
vom vorgestellten Kausalverlauf sei dennoch nicht gegeben, weil es
sich bei der tatsächlich verkürzten deutschen
Branntweinsteuer um eine
harmonisierte Verbrauchsteuer handele, die in allen Mitgliedstaaten der
Europäischen
Gemeinschaft in gleicher Weise erhoben werde. Die Verkürzung
der einem anderen Mitgliedstaat zustehenden Verbrauchsteuer sei
gemäß
- 29 -
§ 370 Abs. 6 Satz 2 AO auch in Deutschland strafbar.
Daß eine Verfolgung in
Deutschland mangels der hierfür nach § 370 Abs. 6
Sätze 3 und 4 AO erforderlichen
Rechtsverordnung und des daraus resultierenden Verfahrenshindernisses
derzeit ausgeschlossen ist, sei für den Vorsatz unerheblich.
Diese Erwägung gefährdet den Schuldspruch nicht, da
sie sich lediglich
mit den Auswirkungen eines vom Gericht letztlich nicht
auszuschließenden
Irrtums über einen Umstand befaßt, der kein Merkmal
betrifft, das zum
gesetzlichen Tatbestand gehört.
Maßgebliches subjektives Tatbestandsmerkmal des §
370 AO ist der
Vorsatz, Steuern zu hinterziehen. Durch seine
mittäterschaftliche Beteiligung
am gesamten den Alkoholschmuggel von Frankreich nach Polen betreffenden
Gesamtgeschehen ist der Angeklagte aber unabhängig davon, ob
der
Austausch der Frachtpapiere in Deutschland oder in Frankreich erfolgt
ist,
Steuerschuldner deutscher Branntweinsteuer geworden.
Ist der Austausch der Frachtdokumente - wie vom Landgericht festgestellt
- erst in Deutschland erfolgt, ist der Angeklagte
gemäß § 143 Abs. 4
Satz 2 BranntwMonG Steuerschuldner der entstandenen Branntweinsteuer
geworden.
Wäre der Austausch aber bereits in Frankreich vorgenommen
worden,
dann wäre ebenfalls deutsche Branntweinsteuer entstanden und
der Angeklagte
insoweit Steuerschuldner geworden. Zwar wäre durch eine
Entziehung
des Alkohols aus dem Steueraussetzungsverfahren in Frankreich
zunächst
französische Branntweinsteuer angefallen, die der Angeklagte
hätte anmelden
müssen. Zusätzlich wäre aber durch
Weiterbeförderung des Alkohols
nach Deutschland gemäß § 144 Abs. 2
BranntwMonG auch noch deutsche
Branntweinsteuer entstanden, die der Angeklagte ebenfalls
hätte anmelden
und abführen müssen. Nach dieser Vorschrift entsteht
die Verbrauchsteuer
nämlich auch dadurch, daß Erzeugnisse erstmals im
Steuergebiet zu ge-
30 -
werblichen Zwecken in Besitz gehalten oder verwendet werden, nachdem sie
aus dem freien Verkehr eines Mitgliedstaates in das Steuergebiet
Deutschlands
verbracht worden sind. Dieser Fall läge hier dann vor, weil
der Alkohol
nach Austausch der Frachtpapiere in Frankreich und der Entziehung aus
dem Steueraussetzungsverfahren bereits in Frankreich in den freien
Verkehr
gelangt wäre. Indem der Angeklagte den Alkohol in Hamburg
umladen ließ,
um ihn nach Polen zur Veräußerung auf dem
Schwarzmarkt weiterzuversenden,
hat er den Alkohol nach dem Verbringen nach Deutschland erstmals im
Steuergebiet zu gewerblichen Zwecken in Besitz gehalten. Die Pflicht,
unverzüglich
eine Steueranmeldung abzugeben, ergibt sich in diesem Fall aus
§ 144 Abs. 4 Satz 1 BranntwMonG. Die entstandene
französische Verbrauchsteuer
würde dann wieder erlassen werden (vgl. § 148
BranntwMonG
als entsprechende Regelung im deutschen Verbrauchsteuerrecht).
In jedem Fall ist damit - unabhängig vom Ort des Austauschs der
Frachtpapiere - durch das Verhalten des Angeklagten im Zusammenhang
mit der Entfernung der begleitenden Verwaltungsdokumente und der
Umladung
des Alkohols in Bahncontainer deutsche Branntweinsteuer entstanden.
Der Ort des Austauschs der Frachtpapiere hätte für
den Vorsatz,
deutsche Steuern zu hinterziehen nur dann Bedeutung gehabt, wenn der
Angeklagte der Ansicht gewesen wäre, er würde nur
französische aber keine
deutschen Verbrauchsteuern hinterziehen. Dafür bestehen aber
keine Anhaltspunkte.
Nicht einmal der Angeklagte selbst hat dies behauptet, sondern
angegeben, überhaupt nicht an das Entstehen von
Verbrauchsteuern gedacht
zu haben. Dies hat das Landgericht mit tragfähigen
Erwägungen widerlegt
und hinreichend deutlich seine Überzeugung zum Ausdruck
gebracht,
daß der Angeklagte aus Gewinnstreben (UA S. 27) billigend in
Kauf genommen
hat, (auch) deutsche Verbrauchsteuer zu hinterziehen, damit das
Gesamtunternehmen
der Schmuggelorganisation erfolgreich durchgeführt werden
kann.
- 31 -
2. Revision des Angeklagten R
a) Die Verfahrensrügen entsprechen weitgehend nicht den
Anforderungen
des § 344 Abs. 2 Satz 2 StPO und sind daher
unzulässig. Der Erörterung
bedarf lediglich folgendes:
Mit Recht rügt die Revision, daß das Landgericht den
Inhalt einer verlesenen
Urkunde im Urteil unrichtig gewürdigt und damit gegen die
Vorschrift
des § 261 StPO verstoßen hat (vgl. BGH NStZ 1997,
294). Das Landgericht
ist im Urteil davon ausgegangen, daß auch im Fall des
verlesenen Urteils
des Landgerichts Nürnberg-Fürth der Alkoholschmuggel
über die deutschpolnische
Grenze erfolgt sei (UA S. 25), obwohl es sich dort um die
deutschtschechische
Grenze handelte.
Auf diesem Fehler beruht das Urteil indes nicht, weil das Landgericht
den Inhalt des verlesenen Urteils nicht zu Beweiszwecken verwertet,
sondern
mit dem Hinweis auf die Erkenntnisse aus anderen Strafverfahren
lediglich
das bereits getroffene Beweisergebnis bestätigt hat. Im
übrigen ist nicht ersichtlich,
weshalb im Hinblick auf das vorliegende Verfahren den Abläufen
bei einem Alkoholschmuggel nach Tschechien ein minderer Indizwert als
bei
einem solchen nach Polen zukommen soll. In beiden Fällen geht
es um ein
„Durchschmuggeln“ durch die Bundesrepublik
Deutschland.
b) Die getroffenen Feststellungen tragen die Verurteilung des
Angeklagten
R wegen Steuerhinterziehung durch Unterlassen (§ 370 Abs. 1
Nr. 2 AO) in sieben Fällen, jeweils in Tateinheit mit
Urkundenfälschung. Die
Ausführungen zu diesen Taten beim Angeklagten Ha gelten
für den
Angeklagten R entsprechend.
Das Landgericht hat auch den Angeklagten R als Mittäter
angesehen
und nicht nur als Gehilfen des Angeklagten Ha . Diese aufgrund
einer Gesamtwürdigung der Umstände vorgenommene - und
nur einge-
32 -
schränkt überprüfbare (vgl. BGH NJW 1997,
3385, 3387) - Wertung bei der
Abgrenzung von Mittäterschaft und Beihilfe
läßt keinen Rechtsfehler erkennen.
Zwar wurde der Angeklagte R erst von dem Mitangeklagten
Ha zur gemeinsamen Abwicklung der in dessen Aufgabenbereich fallenden
Umladung der Alkoholtransporte in Hamburg gewonnen und nahm
innerhalb der Schmuggelorganisation eine deutlich niedrigere Stellung
als
der Angeklagte Ha ein. Auch lag die Entlohnung des Angeklagten
R für seine Mitwirkung nicht unerheblich unter der der
Mitangeklagten
Ha und T . Trotzdem durfte das Landgericht entscheidend auf
die dennoch bestehende erhebliche Tatherrschaft des Angeklagten R
über bedeutsame Teile des gesamten Tatgeschehens abstellen und
ihn deshalb
als Mittäter ansehen. Die Umladung der Alkoholladungen in den
Fällen
1 bis 4 der Urteilsgründe fand auf dem Gelände der
Lagerei Sch
und unter Kontrolle des Angeklagten R statt, der
Geschäftsführer
dieser Firma war. Des weiteren hatte er eigenverantwortlich
den Kontakt zur Firma I hergestellt und aufrechterhalten, welche zu
Verschleierungszwecken mit der Umladung beauftragt worden war. Nur
über
den Angeklagten R , der insoweit eine Schlüsselstellung
innehatte, war
es auch dem Angeklagten Ha möglich, die Containernummern zu
erfragen,
welche die Hintermänner in Polen unbedingt
benötigten, um die
Container mit dem Alkohol in Empfang nehmen zu können.
c) Die Beweiswürdigung ist ebenfalls frei von Rechtsfehlern;
es gilt
das zum Angeklagten Ha Gesagte entsprechend. Der Angeklagte
R hat sich darauf berufen, daß er ausschließlich
daran gedacht habe,
daß ein polnisches Einfuhrverbot umgangen werden sollte. Er
sei zu einer
Mitarbeit nur unter der Bedingung bereit gewesen, daß
versteuerter Alkohol
umgeladen werde (UA S. 17). Insbesondere im Hinblick auf die ebenfalls
langjährige Erfahrung des Angeklagten im
Exportgeschäft als Geschäftsfüh-
33 -
rer einer Lagerei im Hamburger Hafen brauchte das Landgericht diese
Einlassung
nicht zu glauben.
3. Revision des Angeklagten T
a) Die erhobenen Verfahrensrügen haben keinen Erfolg.
aa) Die Rüge der fehlenden örtlichen
Zuständigkeit des Landgerichts
Berlin (§ 338 Nr. 4 StPO) ist unbegründet.
Hinsichtlich des Angeklagten T
war der Gerichtsstand des Zusammenhangs (§§ 3, 13
StPO) gegeben.
Nach § 13 StPO ist ein Gerichtsstand bei jedem Gericht
begründet,
das auch nur für eine der dem Angeklagten zur Last gelegten,
gemäß § 3
StPO zusammenhängenden Straftaten örtlich
zuständig ist (vgl. BGHR StPO
§ 344 Abs. 2 Satz 2 Zuständigkeit 1). Dabei liegt ein
sachlicher Zusammenhang
bei einer strafbaren, in dieselbe Richtung zielenden Mitwirkung an einer
Tat im Sinne des § 264 Abs. 1 StPO vor (BGHSt 38, 376, 379).
Bei der Prüfung
des Zusammenhangs kommt es auf die tatsächliche Annahme an, die
den Anschuldigungen bei Erhebung der Anklage und bei Eröffnung
des
Hauptverfahrens zugrunde liegt, und nicht auf die Feststellungen, die
als Ergebnis
des durchgeführten Hauptverfahrens getroffen worden sind (vgl.
BGHSt 18, 238, 239; BGHR aaO).
Zum hierbei maßgeblichen Zeitpunkt der Eröffnung des
Verfahrens vor
dem Landgericht (vgl. BGHSt 18, 238, 239) bestand für die
Fälle 3 bis 17 der
Anklage wegen des Vorwurfes gemeinschaftlichen Handelns ein sachlicher
Zusammenhang mit den den Angeklagten Ha und R zur Last
liegenden Taten. Im Fall 2 der Anklage bestand wiederum ein sachlicher
Zusammenhang
der Taten der der Mittäterschaft beschuldigten Angeklagten
Ha , R und Du . Da der frühere Mitangeklagte Du seinen
Wohnsitz in Berlin hatte und damit für ihn der Gerichtsstand
des Wohnsitzes
- 34 -
gegeben war (§ 8 Abs. 1 StPO), war für
sämtliche dem Angeklagten T
zur Last liegenden Taten der Gerichtsstand des Zusammenhangs
(§§ 3,
13 StPO) gegeben.
Die Tatsache, daß das Verfahren gegen den Angeklagten Du
später
abgetrennt wurde, läßt die Zuständigkeit
des Landgerichts Berlin nicht
wieder entfallen (vgl. BGHR StPO § 344 Abs. 2 Satz 2
Zuständigkeit 1). Eine
Zuständigkeit, die durch die Verbindung
zusammenhängender Strafsachen
geschaffen worden ist, bleibt auch dann bestehen, wenn der Grund der
Verbindung
nach Eröffnung des Hauptverfahrens wegfällt (BGHSt
16, 391, 393).
Der Angeklagte T kann im Revisionsverfahren nicht damit gehört
werden, daß hinsichtlich des Falles 2 bei Eröffnung
des Verfahrens kein
hinreichender Tatverdacht bestanden habe. Soweit das Kammergericht das
Verfahren eröffnet hat, ist dies nicht anfechtbar (§
210 Abs. 1 StPO). Anhaltspunkte
dafür, daß bei der Anklageerhebung ein
willkürlich erhobener
Tatvorwurf dazu benutzt werden sollte, einen Gerichtsstand des
Zusammenhangs
zu begründen, sind nicht ersichtlich.
bb) Die gegen die Ablehnung der vier am 1. Juni 2001 gestellten
Hilfsbeweisanträge
erhobenen Verfahrensrügen greifen ebenfalls nicht durch. Die
vom Landgericht zur Begründung der Ablehnung dieser
Anträge auf Vernehmung
von Zeugen dargelegten Erwägungen können aus
Rechtsgründen
nicht beanstandet werden. Mit ihrem Versuch, Wertungen des Tatrichters
durch eigene zu ersetzen, zeigt die Revision keinen Rechtsfehler auf.
cc) Die Rüge der Verletzung von § 338 Nr. 5 StPO ist
unbegründet.
Das Landgericht hat den Angeklagten T und seinen Verteidiger
durch Beschluß für die Hauptverhandlungstermine am
9. und 13. Februar
2001 beurlaubt. Der Verteidiger des Angeklagten blieb daraufhin an
diesen
Tagen von der Hauptverhandlung fern. Die Beurlaubung war gesetzlich
nur zulässig, wenn und soweit der Angeklagte von der
Hauptverhandlung an
- 35 -
diesen Verhandlungstagen „nicht betroffen“ war
(§ 231c Satz 1 StPO). An die
Grenzen, die ihm durch diese Voraussetzung gezogen waren, hat sich das
Landgericht gehalten. Es ging am 9. Februar 2001 nicht um einen
für den
Beschwerdeführer wesentlichen Teil der Hauptverhandlung (vgl.
BGHR StPO
§ 338 Nr. 5 Angeklagter 17; BGH, Beschl. vom 24. Januar 1995
- 1 StR 744/94 m. w. N.). Dies gilt auch für den 13. Februar
2001, an welchem
allein die strafrechtlichen Vorbelastungen eines Mitangeklagten
behandelt
wurden. Da mithin die Anwesenheit des Angeklagten an den genannten
Verhandlungstagen nicht geboten war, kommt es nicht darauf an,
daß er an diesen Tagen nicht verteidigt war.
dd) Die Rüge der Verletzung des § 229 StPO greift
ebenfalls nicht
durch. Die Freistellung des Angeklagten und seines Verteidigers nach
§ 231c
StPO von der im übrigen fortgeführten
Hauptverhandlung stellt keine Unterbrechung
der Hauptverhandlung im Sinne von § 229 StPO dar; dessen
zeitliche
Beschränkungen gelten für die Beurlaubung nach
§ 231c StPO nicht
(vgl. Tolksdorf in KK 4. Aufl. § 231c Rdn. 15; Gollwitzer in
Löwe/Rosenberg
25. Aufl. § 231c Rdn. 18).
ee) Im übrigen sind die Formalrügen nicht in der von
§ 344 Abs. 2
Satz 2 StPO geforderten Form erhoben und damit unzulässig.
b) Die Urteilsfeststellungen tragen auch bei dem Angeklagten T
den Schuldspruch wegen Steuerhinterziehung durch Unterlassen
(§ 370
Abs. 1 Nr. 2 AO). Daß das Landgericht ihn nicht zugleich
wegen jeweils tateinheitlich
begangener Urkundenfälschung verurteilt hat, beschwert den
Angeklagten
nicht.
aa) Obwohl der Angeklagte zu einem großen Teil im Ausland
gehandelt
hat, sind die Taten im Inland begangen worden (vgl. § 3 StGB),
weil die
Steueranmeldungen für den dem Steueraussetzungsverfahren
entzogenen
Alkohol in Deutschland vorzunehmen gewesen wären (§ 9
Abs. 1 StGB).
- 36 -
bb) Ohne Rechtsfehler hat das Landgericht auch den Angeklagten
T als Mittäter der Steuerhinterziehung durch Unterlassen
angesehen,
weil es für das Gelingen des gemeinsamen Tatplans, den Alkohol
ohne
Belastung mit deutscher Verbrauchsteuer auf dem polnischen Schwarzmarkt
abzusetzen, erforderlich war, daß keiner der an dem
„Alkoholschmuggel“
beteiligten Personen eine Steueranmeldung abgab.
Der Angeklagte konnte Täter der Steuerhinterziehung durch
Unterlassen
sein (vgl. hierzu BGHR StGB § 25 Abs. 2 Mittäter 1),
weil er zur Abgabe
einer Steueranmeldung selbst verpflichtet war (§ 143 Abs. 4
Satz 3
BranntwMonG).
Zwar hat das Landgericht keine Feststellungen dazu getroffen,
daß
der Angeklagte T an der Entziehung des Alkohols aus dem
innergemeinschaftlichen
Steuerversandverfahren unmittelbar persönlich mitgewirkt
hat. Das Landgericht durfte aber die auf einem gemeinsamen Tatplan
beruhenden
Handlungen der anderen Mitglieder der Schmuggelorganisation
während
der Alkoholtransporte dem Angeklagten wie eigenes Handeln zurechnen
und ihn selbst als „Entzieher“ im Sinne von
§ 143 Abs. 4 Satz 2
BranntwMonG behandeln. Es bestehen keine rechtlichen Bedenken dagegen,
daß das Landgericht in wertender Betrachtung zu dem Ergebnis
gelangt
ist, seine Handlungen nicht als bloße Förderung
fremden Tuns, sondern als
Teil der Tätigkeit aller anzusehen, und dementsprechend die
Handlungen der
anderen als Ergänzung seines eigenen Tatanteils zu bewerten
(vgl. BGHR
StGB § 25 Abs. 2 Tatinteresse 2). Der Angeklagte, der
für seine Tatbeteiligung
wie der Angeklagte Ha pro Transport einen Betrag von
3.000 DM erhielt, hatte maßgeblichen Einfluß auf
die Durchführung der Alkoholtransporte,
die ohne ihn in der durchgeführten Weise nicht hätten
stattfinden
können. Es fiel innerhalb der Schmuggelorganisation in seinen
alleinigen
Zuständigkeitsbereich, geeignete Lieferanten für
entsprechende Alkoholmengen
ausfindig zu machen, den Einkauf vorzunehmen einschließlich
der
Preisverhandlungen und schließlich durch
eigenhändige Sicherstellung der
- 37 -
Bezahlung den Zeitpunkt der Alkoholtransporte mitzubestimmen. Die
Tatsache,
daß er damit bezüglich des späteren
Entziehens nur eine Vorbereitungshandlung
vorgenommen hat, steht der Annahme von Mittäterschaft
nicht entgegen (vgl. BGHSt 40, 299, 301).
c) Die Beweiswürdigung hält ebenfalls rechtlicher
Nachprüfung stand.
Der Angeklagte hat sich eingelassen, er habe aus Gefälligkeit
für seinen
Bruder P T , der in Polen ein In- und Exportgeschäft
für Feinsprit
betrieben habe, neue Lieferanten gesucht. Dabei sei er davon
ausgegangen,
daß der Alkohol nicht für Polen bestimmt sei, ohne
aber zu wissen
für wen. Um den Transport selbst habe er sich nicht
gekümmert; das Steueraussetzungsverfahren
und die Bedeutung der begleitenden Verwaltungsdokumente
seien ihm unbekannt gewesen. Einen falschen Paß auf den Namen
F habe er auf Vorschlag seines Bruders nur deswegen verwendet, damit
es keine Schwierigkeiten mit den alten Lieferanten gebe (UA S. 17 f.).
Das Landgericht war nicht gehalten, diese entlastenden Angaben des
Angeklagten, für die es keinerlei Beweise gibt, den
Urteilsfeststellungen ohne
weiteres als unwiderlegbar zugrundezulegen (vgl. BGHSt 34, 29, 34; BGH
wistra 1998, 225, 226). Ohne Rechtsfehler hat es in einer
erschöpfenden
Würdigung der vorhandenen Beweise die Einlassung des
Angeklagten T
für widerlegt angesehen und seinen Tatvorsatz bejaht. Hierbei
durfte
sich das Landgericht hinsichtlich seiner Kenntnisse über das
Steueraussetzungsverfahren
insbesondere auf die Angaben der im internationalen Handel
mit Alkohol tätigen Zeugen W , Ri und M stützen, die
übereinstimmend
angegeben haben, den Angeklagten für einen im Handel mit
Feinsprit
erfahrenen Geschäftsmann gehalten zu haben (UA S. 25).
Ergänzend
konnte es die Angaben des Zeugen P heranziehen, daß der
Angeklagte
T bei Alkoholgeschäften mit ihm die begleitenden
Verwaltungsdokumente
jeweils selbst zurückgebracht habe und - unter Berufung auf
den für
das vorliegende Verfahren nicht zur Verfügung stehenden Zeugen
K - die
- 38 -
zollrechtliche Abwicklung am Grenzzollamt Frankfurt/Oder selbst
vorgenommen
habe (UA S. 26). Hinzu kommt sein konspiratives Auftreten unter falschem
Namen und sein Kontakt zur Tarn-Empfängerfirma „V
“ in der
Ukraine.
III.
Die angefochtenen Urteile können jedoch bei allen Angeklagten
zum
Strafausspruch keinen Bestand haben.
1. Allerdings ist die Strafzumessung grundsätzlich Aufgabe des
Tatrichters.
Das Revisionsgericht kann nur eingreifen, wenn ein Rechtsfehler
vorliegt, z. B. weil der Tatrichter rechtlich anerkannte Strafzwecke
außer Betracht
läßt oder weil sich die Strafe nach oben oder unten
von ihrer Bestimmung
löst, gerechter Schuldausgleich zu sein (st. Rspr., vgl. nur
BGHSt 29,
319, 320; 34, 345, 349). Eine ins einzelne gehende
Richtigkeitskontrolle ist
hingegen ausgeschlossen (BGH aaO).
2. Es stellt keinen Rechtsfehler dar, daß das Landgericht die
Höhe der
jeweils hinterzogenen Branntweinsteuer strafschärfend
berücksichtigt hat.
Durch die Taten der Angeklagten sind trotz der letztlich erfolgten
Ausfuhr
tatsächlich und nicht nur theoretisch Verbrauchsteuern
verkürzt worden.
Sind aber verkürzte Steuerforderungen des deutschen
Steuerfiskus
nur aus formalen Gründen entstanden, ist dies bei der
Strafzumessung im
Hinblick auf die verschuldeten Auswirkungen der Tat (§ 46 Abs.
2 Satz 2
StGB) in gesamtwirtschaftlicher Betrachtung zu berücksichtigen
(vgl. BGH
StV 2000, 497). Im europäischen Verbrauchsteuersystem soll
grundsätzlich
nur der Verbrauch von Waren im Steuergebiet der Europäischen
Gemeinschaft
besteuert werden; Ausfuhren sind daher regelmäßig
steuerbefreit
(§ 142 BranntwMonG). Somit war hier erheblich zugunsten des
Angeklagten
zu berücksichtigen, daß keine Branntweinsteuer
angefallen wäre, wenn der
- 39 -
Alkohol nicht heimlich und falsch deklariert, sondern
ordnungsgemäß in dem
dafür vorgesehenen innergemeinschaftlichen Versandverfahren
unter Steueraussetzung
(§ 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3; § 142 BranntwMonG)
ausgeführt
worden wäre. Die Erhebung der Branntweinsteuer kommt in einem
solchen
Fall einer systemwidrigen Sanktion gleich, weil die Waren nicht in den
Wirtschaftskreislauf
des Steuergebiets eingegangen sind (vgl. BFH DStRE 2002,
54, 56).
Diese Umstände sowie die Tatsache, daß der Alkohol
zu keinem Zeitpunkt
im Verbrauchsteuergebiet in den wirtschaftlichen Verkehr gelangt ist,
hat das Landgericht ausdrücklich zugunsten der Angeklagten
berücksichtigt.
Es hat auch gerade mit Hinweis darauf, daß dem Steuerfiskus
im Vergleich
mit der vorgesehenen Ausfuhr im innergemeinschaftlichen
Steuerversandverfahren
kein wirtschaftlicher Nachteil eingetreten ist (vgl. auch BGH wistra
2001, 216, 217), trotz der hohen Hinterziehungsbeträge einen
besonders
schweren Fall der Steuerhinterziehung im Sinne von § 370 Abs.
3 Satz 2
Nr. 1 AO verneint.
3. Das Landgericht hat jedoch einen wesentlichen Strafzumessungsgrund
nicht erörtert, der sich zugunsten der Angeklagten auswirken
könnte:
Die Angeklagten sind „Entzieher“ im Sinne des
§ 143 Abs. 4 Satz 2
BranntwMonG und damit Täter einer Steuerhinterziehung durch
Unterlassen,
weil sie als „weitere“ Steuerschuldner selbst eine
Steueranmeldung abzugeben
hatten. Damit haften sie persönlich gemäß
§ 71 AO als Gesamtschuldner
mit anderen - zum Großteil im Ausland befindlichen -
Steuerschuldnern
für die gesamte entstandene Branntweinsteuer in Höhe
von mehr
als 7,7 Mio. DM und müssen auch mit ihrer Inanspruchnahme
durch die Finanzverwaltung
rechnen. Das Landgericht hätte den Umstand dieser Haftung
vor dem Hintergrund nicht unerörtert lassen dürfen,
daß die Angeklagten im
Gesamtgeschehen nur eine untergeordnete Rolle spielten und an dem
wirtschaftlichen
Erfolg der Taten nur im geringen Umfang beteiligt waren. Bei
- 40 -
ihnen handelte es sich nach den Urteilsfeststellungen nicht um die
führenden
Mitglieder der Schmuggelorganisation; sie wurden entsprechend ihrer
Rolle
in der Organisation am Taterfolg nur mit einer geringen Entlohnung von
wenigen
tausend DM beteiligt. Die Angeklagten wurden daher durch die steuerliche
Haftung für die gesamte entstehende Verbrauchsteuer erheblich
stärker
belastet, als es ihrer Rolle im Tatgeschehen und ihrer wirtschaftlichen
Beteiligung
am Taterfolg entsprach. Der Senat kann nicht ausschließen,
daß unter
Bedacht auf diesen gewichtigen Gesichtspunkt eine den Angeklagten
günstigere
Sanktion verhängt worden wäre. Dies führt
zur Aufhebung des gegen
die Angeklagten jeweils verhängten gesamten Strafausspruchs.
Harms Häger Gerhardt
Raum Schaal |
